Wachstumschancengesetz: Die neue Anzeigepflicht für inne ... / 2 Begriff der innerstaatlichen Steuergestaltung

§ 138l Absatz 1 AO-E bestimmt, dass innerstaatliche Steuergestaltungen, die in § 138l Abs. 2 AO-E definiert werden, dem Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) mitzuteilen sind. Der zur Mitteilung verpflichtete Personenkreis und die für das Mitteilungsverfahren geltenden Bestimmungen, insbesondere die bei der Mitteilung zu beachtende Form und Frist ergeben sich aus den §§ 138m und 138n AO-E.

2.1 Definition einer mitteilungspflichtigen innerstaatlichen Steuergestaltung

§ 138l Absatz 2 Satz 1 AO-E definiert die mitteilungspflichtige innerstaatliche Steuergestaltung. Die einzelnen Tatbestandsvoraussetzungen orientieren sich dabei soweit möglich an den Merkmalen der grenzüberschreitenden Steuergestaltung nach § 138d Abs. 2 Satz 1 AO. Eine innerstaatliche Steuergestaltung im Sinne des § 138l Abs. 2 Satz 1 AO-E ist danach jede Gestaltung, die die in den § 138l Abs. 2 Nr. 1 bis 4 AO-E genannten Voraussetzungen kumulativ erfüllt.

Bei einer Steuergestaltung im Sinne des § 138l AO handelt es sich um einen bewussten, das reale und/oder rechtliche Geschehen mit steuerlicher Bedeutung verändernden Schaffensprozess, bei dem durch den Nutzer oder für den Nutzer der Steuergestaltung eine bestimmte Struktur, ein bestimmter Prozess oder eine bestimmte Situation bewusst und aktiv herbeigeführt oder verändert wird (z. B. durch Transaktionen, Handlungen, Vereinbarungen). Diese Struktur, dieser Prozess oder diese Situation bekommt dadurch eine steuerrechtliche Bedeutung, die ansonsten nicht eintreten würde.

Eine Steuergestaltung liegt dagegen nicht vor, wenn ein Steuerpflichtiger lediglich den Ablauf einer gesetzlichen Frist oder eines gesetzlichen Zeitraums abwartet, nach welchem er eine Transaktion steuerfrei oder nicht steuerbar realisieren kann. Unerheblich ist, ob die Gestaltung modellhaft angelegt ist.

Nach § 138l Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO-E darf die Gestaltung keine grenzüberschreitende Steuergestaltung im Sinne des § 138d Abs. 2 i. V. m. § 138e AO sein. Die innerstaatliche Steuergestaltung muss zudem eine der in § 138l Abs. 2 Nr. 2 AO-E abschließend aufgezählten Steuern zum Gegenstand haben. In Betracht kommen daher nur solche Steuergestaltungen, die sich auf Steuern vom Einkommen oder Vermögen, die Gewerbesteuer, die Erbschaft- oder Schenkungsteuer oder die Grunderwerbsteuer auswirken sollen. Außerdem muss nach Nr. 3 mindestens ein Kennzeichen im Sinne des § 138l Absatz 3 AO-E vorliegen.

Nach § 138l Abs. 2 Nr. 4 AO-E muss ferner aus Sicht eines verständigen, unvoreingenommenen Dritten der zu erwartende Hauptvorteil oder einer der Hauptvorteile der innerstaatlichen Steuergestaltung die Erlangung eines steuerlichen Vorteils sein. Bei der Steuergestaltung muss demnach die günstige Auswirkung des steuerlichen Vorteils im Vordergrund stehen.

§ 138l Abs. 2 Satz 2 AO-E stellt klar, dass eine innerstaatliche Steuergestaltung auch dann vorliegt, wenn sie aus einer Reihe von Gestaltungen besteht. Ferner wird bestimmt, dass der Mitteilungspflichtige in diesem Fall sämtliche ihm bekannte Informationen zur Steuergestaltung mitzuteilen hat und nicht nur die aus seiner Sicht maßgeblichen Teile.

Das BMF kann nach § 138l Abs. 2 Satz 3 AO-E auch bei innerstaatlichen Steuergestaltungen für bestimmte Fallgruppen, die den Tatbestand des § 138l Abs. 2 Satz 1 AO-E grundsätzlich erfüllen, im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder in einem im Bundessteuerblatt zu veröffentlichenden Schreiben bestimmen, dass kein steuerlicher Vorteil im Sinne des Satzes 1 Nr. 4 anzunehmen ist, weil der steuerliche Vorteil unter Berücksichtigung aller Umstände der Steuergestaltung gesetzlich vorgesehen ist.

2.2 Kennzeichen einer innerstaatlichen Steuergestaltung

§ 138l Abs. 3 AO enthält eine abschließende Aufzählung der Kennzeichen, die bei Vorliegen der übrigen Tatbestandsvoraussetzungen des § 138l Abs. 2 AO-E eine Mitteilungspflicht der innerstaatlichen Steuergestaltung auslösen, wobei das Vorliegen eines dieser Kennzeichen ausreicht. Dies betrifft bestimmte Vereinbarungen, standardisierte Dokumentationen oder Strukturen einer Gestaltung, die für mehr als einen Nutzer verfügbar sind, ohne dass sie für die Nutzung wesentlich individuell angepasst werden muss sowie bestimmte Gestaltungen.

Die gesetzliche Aufzählung im Einzelnen:

• § 138l Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a AO-E bestimmt eine vertragliche Vertraulichkeitsklausel als Kennzeichen einer potenziell mitzuteilenden innerstaatlichen Steuergestaltung. Erfasst werden solche Vereinbarungen, die dem Nutzer oder anderen an Steuergestaltung Beteiligten eine Offenlegung gegenüber anderen Intermediären oder der Finanzverwaltung verbieten. Hingegen erfüllen Vertraulichkeitsklauseln, die die Offenlegung gegenüber weiteren Intermediären verbieten, die von der potenziellen Mitteilungspflicht der konkreten innerstaatlichen Steuergestaltung nicht erfasst sind, nicht den Tatbestand des § 138l Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 Buchstabe a AO-E. Insoweit sollen die Geschäftsgeheimnisse der Intermediäre gegenüber konkurrierenden Intermediären gewahrt bleiben.
• In § 138l Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b AO-E wird die Vereinbarung einer Vergütung des Intermediärs als Kennzeich...