Grunderwerbsteuerbefreiung nach § 3 Nr. 3 GrEStG

Folgender Sachverhalt wurde verhandelt: Ursprüngliche Eigentümer der Grundstücke in A (D-Straße, Flur 2, Flurstücke 3 sowie 4 und 5) waren B, B1, B2, C, B3 und B4 als Beteiligte zu gleichen Teilen in Erbengemeinschaft nach B5 zu je 1/6-Anteil. Des Weiteren waren sie zu je 1/6-Anteil in GbR, Eigentümer weiterer Grundstücke, D-Straße (Flur 2, Flurstücke 7 und 8, 9 sowie 10 und 11).

Grundstücke einer Erbengemeinschaft

Die Flächen gehörten ursprünglich zum im Besitz der Familie befindlichen E. Mit Vertrag verpachtete Herr B6, der Großvater der Mitglieder der Erbengemeinschaft, die zum Hof gehörenden Felder an zwei Landwirte. Der E wurde in der Folgezeit auf den Vater der Mitglieder der Erbengemeinschaft, Herrn B5, übertragen und später in wesentlichen Teilen auf Herrn B7, den Bruder des B4. Die weichenden Geschwister erhielten stattdessen als Abfindung von ihrem Bruder B7 bzw. im Wege der Gesamtrechtsnachfolge nach ihrem Vater die Flächen zwischen G-Straße und H-Straße sowie eine Parzelle an der K-Straße.

Beteiligung an einer GbR

Ungeachtet dieser Veränderungen ging das Pachtverhältnis bezüglich der landwirtschaftlichen Flächen nach den unbestrittenen Angaben der Klägerin auf B7 sowie die übrigen sechs Geschwister (Verpächter) und auf den Sohn des Pächters (F) über. Mit notariellem Vertrag gründeten die Beteiligten der Erbengemeinschaft als D-Straße X GbR, an der sie – ebenso wie an der Erbengemeinschaft und auch an der GbR ohne Namen – zu jeweils 1/6-Anteil (= ca. 16,66%) beteiligt waren. Dabei brachten die Beteiligten aus ihrem in Erbengemeinschaft zustehenden Grundvermögen in die Klägerin die Flurstücke 4 und 5 ein und aus der namentlich zunächst nicht bezeichneten GbR (die zur besseren Abgrenzung fortan die Bezeichnung D-Straße Y GbR (B-GbR) tragen sollte), die Flurstücke 9, 10 und 11. Der Beklagte hielt diese Vorgänge zunächst für grunderwerbsteuerfrei gemäß § 3 Nr. 3 GrEStG und § 6 Abs. 3 GrEStG.

Im Anschluss an die Einbringung waren die Geschwister in ihrer Verbundenheit in der Klägerin gesamthänderisch Eigentümer der Grundstücke A, D-Straße, 4 und 5 sowie der Flurstücke 9, 10 und 11. Das Flurstück 3 verblieb bei der nach wie vor bestehenden Erbengemeinschaft, die Flurstücke 7, 8 sowie 12 verblieben bei der ebenfalls fortbestehenden B-GbR.

Nach den nicht bestrittenen Angaben waren die Flurstücke 3, 4, 5, 7, 8, 9, 12, 10 und 11 bei Vertragsschluss verpachtet und wurden von dem Pächter landwirtschaftlich genutzt. Auch nach Abschluss des notariellen Vertrages blieben die Grundstücke außer dem Baugrundstück (Flurstück 10) weiter an den Landwirt für dessen landwirtschaftliche Nutzung verpachtet.

Steuerliche Beurteilung

Mit notariellem Vertrag übertrug die Klägerin (als Veräußerer) dem B4 das Alleineigentum am Flurstück 10 gegen Verringerung der diesem ursprünglich zustehenden Beteiligungshöhe, sodass die übrigen Geschwister an der Klägerin fortan zu jeweils 19,89 % beteiligt waren und B4 zu 0,55 %, der nach den weiteren Regelungen des Vertrags auch eventuell entstehende Grunderwerbsteuer tragen sollte. Infolge der Anteilsverringerung durch B4 sah der Beklagte den Tatbestand des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG als erfüllt an. Dementsprechend sollte aufgrund der Ermäßigung des Anteils des B4 an der Gesamthand von 16,66 % auf 0,55 % die Steuerbefreiung für die Übertragung des Grundbesitzes durch die Erbengemeinschaft einerseits und die B-GbR andererseits jeweils auf die Klägerin nur in Höhe von 83,85 % bestehenbleiben (5 × 16,66 % + 0,55 %), während auf den vom B4 aufgegebenen Anteil von 16,15 % die Besteuerung durchgeführt werden sollte. Des Weiteren sah der Beklagte die Übertragung des Flurstücks 10 auf B4 als erneutes der Grunderwerbsteuer unterliegendes Geschäft an. Auf Anforderung des Beklagten stellte das zuständige Finanzamt mit Bescheiden die Grundbesitzwerte für die Flurstücke 4, 5, 9 und 11 fest.

Ebenso wurde der Wert für das Flurstück 10 festgesetzt. Im Anschluss setzte der Beklagte die Grunderwerbsteuer auf der Grundlage der festgestellten Grundbesitzwerte fest. In beiden Fällen berücksichtigte der Beklagte eine Grunderwerbsteuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 GrEStG in Höhe von 83,85 %. Hinsichtlich der Übertragung des Flurstücks 10 hielt der Beklagte entsprechend seiner ursprünglichen Beurteilung an der Grunderwerbsteuerbefreiung fest, weil die Verringerung der Gesellschafterstellung durch einen steuerbaren neuen Rechtsvorgang auf B4 erfolgt sei. Dementsprechend setzte der Beklagte die Grunderwerbsteuer betreffend die Übertragung des Flurstücks 10 gegenüber B4 auf 12.832 € fest, wobei eine Grunderwerbsteuerbefreiung nach § 6 Abs. 2 GrEStG von 16,66 % berücksichtigt wurde. Dagegen legten die Kläger Einspruch und in der Folge Klage ein.

Keine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 3 GrEStG

Die Klage hatte keinen Erfolg. Nach Auffassung des Finanzgerichts ist die Einbringung der Flurstücke 4 und 5 nicht grunderwerbsteuerbefreit gemäß § 3 Nr. 3 GrEStG. Der Befreiungstatbestand des § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG ist sowohl für die aus der Erbengemeinschaft eingebrachten Flurstücke als auch für die aus der B-GbR eingebrachten Flurstücke 9 und 11 wegen Unterschreitens der Mindestbehaltefrist von 5 Jahren des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG in der für das Übertragungsjahr maßgeblichen Fassung ausgeschlossen. Schließlich ist in der Übertragung des Flurstücks 10 auf B4 mangels wirtschaftlicher Einheit des Grundvermögens auch keine flächenweise Teilung gemäß § 7 Abs. 2 GrEStG zu sehen.

Die Einbringung der Flurstücke 4 und 5 ist nicht grunderwerbsteuerbefreit gemäß § 3 Nr. 3 GrEStG. Im Streitfall kann nicht von einer Maßnahme zur Aufteilung des Nachlasses gesprochen werden, denn die Erbengemeinschaft sowie die B-GbR als solche bestand im Hinblick auf das Flurstück 3 fort. Insofern könnte die Übertragung aus der Erbengemeinschaft ohnehin allenfalls als "einzelne Maßnahme" zur unvollständigen Nachlassteilung steuerfrei sein.

Dagegen spricht aber, dass es im Streitfall nicht darum ging, das hinsichtlich der Flurstücke 4 und 5 bestehende Gesamthandsvermögen durch Übertragung auf einzelne Miterben aufzuheben. Vielmehr bestand das Gesamthandsvermögen der Mitglieder der Erbengemeinschaft an den Flurstücken 4 und 5 im Gesamthandsvermögen der 2014 gegründeten Klägerin fort und sollte dort auch – ebenso wie an den Flurstücken 9 und 11 aus der B-GbR – ohne erkennbare Befristung fortbestehen, sodass aus Sicht des Gerichts von einer "Nachlassteilung" nicht gesprochen werden kann. Wirtschaftlich ging es letztlich nur darum, dem B4 das Flurstück 10 grunderwerbsteuerbefreit aus dem Gesamthandsvermögen zu übertragen und zu diesem Zweck eine Gesamthandsgemeinschaft so sehr mit Grundvermögen anzufüttern, dass die Übertragung des Flurstücks 10 auf B4 nicht dessen Gesamthandsanteil überschritt.

An dieser Bewertung ändert auch der Umstand nichts, dass der Beklagte den Vorgang zunächst als grunderwerbsteuerfrei gemäß § 3 Nr. 3 GrEStG angesehen hat. Zu Recht hat der Beklagte die Anwendung der Befreiungsvorschrift auf der Grundlage des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG insoweit verneint, als sich der Anteil des B4 an den Flurstücken 4, 5, 9 und 11 noch am Einbringungstag von 16,66 % auf 0,55% vermindert hat, während sich die Beteiligung der anderen an der Klägerin beteiligten Gesellschafter an den Flurstücken 4, 5, 9 und 11 entsprechend auf jeweils 19,89% erhöht hat. Entgegen der Auffassung der Klägerin ergibt sich die Steuerfreiheit der aus der Erbengemeinschaft – gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten – in die Klägerin eingebrachten Flurstücke 4 und 5 auch nicht aus einer Zusammenschau von Befreiungsvorschriften. Ebenfalls zu Recht hat der Beklagte angenommen, dass die Vorschrift des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG als Missbrauchsverhinderungsvorschrift hinsichtlich des Flurstücks 10 nicht zur Anwendung kommt.

FG Köln Urteil vom 06.10.2021 - 5 K 756/20