Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15a ... / A. Überblick über den Inhalt

Rn. 1

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

§ 15a Abs 1–5 EStG regelt die von der zulässigen steuerlichen Verlustzurechnung trotz negativem Kapitalkonto des Kommanditisten zu unterscheidende (wirksame) Verlustverrechnung (Verlustausgleich/-abzug) gegen positive Einkünfte aus anderen Quellen bei KG und ähnlichen Gesellschaften wie folgt:

§ 15a Abs 1 S 1 EStG: Der einem Kommanditisten lt StB zuzurechnende KG-Verlustanteil (s Rn 6b) ist im Entstehungsjahr unter Durchbrechung der Grundsätze der §§ 2, 10d EStG insoweit nicht ausgleichs- bzw rücktragsfähig, nicht einmal innerhalb der gleichen Einkunftsart, sondern nur verrechenbar, als er ein negatives Kapitalkonto (I + II im 3- oder 4-Konten-Modell, im Einzelnen dazu s Rn 6a, BMF vom 30.05.1997, BStBl I, 1997, 627 zu 3. und restriktiv rechtsfortbildend BFH vom 10.11.2022, BFH/NV 2023, 307) begründet oder erhöht.

§ 15a Abs 1 S 2 EStG erweitert das Verlustausgleichsvolumen um den Betrag, um den die im HR eingetragene Hafteinlage die Pflichteinlage übersteigt.

§ 15a Abs 1 S 3 EStG soll missbräuchliche Aufblähungen des Haftungsbetrages verhindern.

§ 15a Abs 1a EStG: Eingefügt durch das JStG 2009, s vor § 1 Rn 182 (Bitz).

Nachträgliche Einlagen sollen nicht zu einem rückwirkenden (war unstrittig, s Rn 21), vor allem aber nicht zu einem zukünftigen Verlustausgleich führen (anzuwenden gemäß § 52 Abs 33 S 6 EStG idF JStG 2009 auf Einlagen nach dem Tag der Verkündung, also ab dem 25.12.2008; s Rn 22b); damit soll die der Rspr des BFH seit 2003 (im Einzelnen s Rn 22a) zu nachträglichen Einlagen bei negativem Kapitalkonto (Korrekturposten mit Einlagenvortrag) zuwider laufende bisherige Verwaltungsauffassung in H 15a EStH 2005 "Einlagen" gesetzlich festgeschrieben werden (auch s BMF vom 19.11.2007, BStBl I 2007, 823 und nachfolgend zu Abs 2). Nachträgliche Einlagen haben also im Weiteren nur für die Zeit von 2003–25.12.2008 einen Einlagenvortrag bewirken können (mit nachlaufenden Auswirkungen), ansonsten wirken sie sich nur auf den Verlustausgleich des lfd Jahres aus, wenn bis zum Bilanzstichtag geleistet, s Rn 18 Bsp.

Begründung lt BT-Drucks 16/10 189, 49:

Zitat

"Durch – nachträgliche – Einlagen … kann bei einem negativen Kapitalkonto … kein Verlustausgleichsvolumen für zukünftige Wj geschaffen werden. Die Regelung dient der Einschränkung von Gestaltungsspielräumen in Form – willkürlicher – Einlagen zur Schaffung von Verlustausgleichsvolumina."

Das Nichtanwendungsgesetz ist unsystematisch und verfassungsrechtlich bedenklich (ebenso Wacker in Schmidt, § 15a EStG Rz 117, 42. Aufl; im Einzelnen zur Kritik s Rn 22b).

§ 15a Abs 2 EStG: S 1 ergänzte bis 2008 Abs 1 nur dahingehend, dass die "nicht ausgleichs- und abzugsfähigen Verlustanteile" mit späteren Gewinnen aus der KG-Beteiligung "verrechenbar" sind. Der durch das JStG 2009 um S 2 ergänzte Abs 2 bestimmt, dass ein unter Berücksichtigung von Abs 1 und Abs 1a und Abs 2 S 1 verbleibender nur verrechenbarer Verlust im Zeitpunkt der Veräußerung oder Aufgabe des Mitunternehmeranteils bis zur Höhe der nachträglichen Einlagen iSd Abs 1a ausgleichs- und abzugsfähig ist, eine Selbstverständlichkeit.

§ 15a Abs 3 EStG: Legt die Rechtsfolgen für den Fall fest, dass ein Kommanditist nach erfolgtem Verlustausgleich oder -abzug die für dessen Umfang maßgebenden Determinanten (Einlage, Außenhaftung) vermindert (Entnahme, Haftungsherabsetzung), und zwar wie folgt:

• Zurechnung eines lfd Gewinns in Höhe des Minderungsbetrages,
• Begründung oder Erhöhung des nach Abs 2 verrechenbaren Verlustes.

§ 15a Abs 4 EStG: Legt die jährliche gesonderte Feststellung des "verrechenbaren Verlusts" durch Bescheid des Betriebs-FA fest und lässt die Verbindung mit der gesonderten Feststellung gemäß § 180 Abs 1 Nr 2 Buchst a AO zu.

§ 15a Abs 5 EStG: Dehnt die für Kommanditisten geltenden Regelungen mit Ausnahme derjenigen über erweiterte Außenhaftung und Haftungsminderung (Abs 1 S 2 und 3, Abs 3 S 3) "sinngemäß"auf andere Unternehmer aus, deren Haftung mit der eines Kommanditisten vergleichbar ist, enthält zudem eine nicht abschließende ("insbesondere") Aufzählung der wichtigsten Fallgruppen, bei denen die Voraussetzung einer vergleichbaren Haftung gegeben ist.