Entscheidungsstichwort (Thema)
Körperschaftsteuer Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Zur bilanzmäßigen Behandlung einer einem Gesellschafter-Geschäftsführer einer Familiengesellschaft erteilten Versorgungszusage, die an die Stelle der gesamten Barbezüge tritt.
Normenkette
KStG § 6 Abs. 1; EStG § 4 Abs. 1, §§ 5-6, 6a; StAnpG § 1 Abs. 2, § 1/3, § 6/1
Tatbestand
Streitig ist, ob die im Jahre 1958 von der Bgin. vorgenommene Zuführung zur Rückstellung in Höhe von 9977 DM für Invaliditäts- und Altersversorgung der beherrschenden Gesellschafter den Gewinn dieses Jahres mindert.
Die Bgin. wird in der Rechtsform einer GmbH betrieben. Ihr Stammkapital in Höhe von 20 000 DM befindet sich in den Händen der Eheleute H. Am 1. Mai 1956 hat die Bgin. mit jedem Gesellschafter einen schriftlichen Anstellungsvertrag geschlossen. In dem Vertrag mit der Ehefrau heißt es, daß sie als alleinige Geschäftsführerin auf unbestimmte Zeit unentgeltlich angestellt sei; der Ehemann wird als technischer Berater ohne Entgelt beschäftigt. Außerdem verspricht die Bgin. in beiden Verträgen anstelle sonst üblicher Vergütung eine Altersversorgung. Den Eheleuten H. sollen nach Vollendung des 65. Lebensjahres Beträge von monatlich 1500 DM und 750 DM auf Lebenszeit gezahlt werden. In den schriftlichen Versorgungszusagen vom 6. November 1956 sind diese Bestimmungen wiederholt. Im Falle der Invalidität ist eine Versorgung in der gleichen Höhe vorgesehen. Die Bgin. hat sich vorbehalten, die Zusagen ganz oder teilweise außer Kraft zu setzen, wenn ihre wirtschaftliche Leistungsfähigkeit die Aufrechterhaltung unzumutbar erscheinen läßt.
Für die Zusagen hat die Bgin. auf der Grundlage versicherungsmathematischer Berechnungen Rückstellungen zu Lasten des Gewinns gebildet. Das Rückstellungskonto betrug zum 31. Dezember 1957 18 987 DM. Ihm wurden zum 31. Dezember 1958 die oben bezeichneten 9977 DM zugeführt.
Das Finanzamt hat Rückstellungen nach § 6a EStG bis einschließlich 1957 anerkannt. Die Zuführungen im Streitjahr 1958 hat es jedoch nicht zugelassen. Der laufende Gewinn wurde um 9977 DM erhöht. Das Finanzamt hat sich dabei auf die Urteile des erkennenden Senats I 11/58 S vom 5. Mai 1959 (BStBl 1959 III S. 369, Slg. Bd. 69 S. 286) und I 4/59 S vom 4. August 1959 (BStBl 1959 III S. 374, Slg. Bd. 69 S. 299) sowie auf die ergangenen Verwaltungsanweisungen über die ertragsteuerliche Behandlung von Rückstellungen für Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer bei Kapitalgesellschaften (z. B. Erlaß des Finanzministers des Landes Nordrhein-Westfalen vom 20. Januar 1960, BStBl 1960 II S. 19) berufen.
Die Berufung hatte Erfolg. Das Finanzgericht erkannte die Zuführung zur Rückstellung an. Es hat ausgeführt: Der Bundesfinanzhof sei in den Urteilen I 11/58 S und I 4/59 S (a. a. O.) davon ausgegangen, daß Gesellschafter-Geschäftsführer regelmäßig lebenslang als solche tätig blieben. Es sei kein Grund ersichtlich, daß sie hohe aktive Bezüge aufgäben und sich mit den geringeren eines Pensionisten begnügten. Diese Gesichtspunkte könnten nach Ansicht der Vorinstanz bei den Eheleuten H. deswegen keine Rolle spielen, weil sie bei der Bgin. unentgeltlich beschäftigt seien. Es sprächen keine Anhaltspunkte für die Annahme, daß sie nicht tatsächlich zu Rentenbeziehern würden.
In der Rb. verbleibt der Vorsteher des Finanzamts bei seiner Ansicht, daß die Zusagen nach den Rechtsgrundsätzen der Urteile des Bundesfinanzhofs I 11/58 S und I 4/59 S (a. a. O.) zu behandeln seien. Die Eheleute H. hätten es jederzeit in der Hand, eine Gehaltszahlung unter Aufrechterhaltung der Pension zu beschließen.
Entscheidungsgründe
Die Rb. des Vorstehers des Finanzamts hat Erfolg.
Die Rückstellung für die Versorgungszusagen hat das Finanzgericht zu Unrecht anerkannt. Bei einer von nahen Familienangehörigen gebildeten Kapitalgesellschaft, in der nach den Erfahrungen des Lebens ebenso wie bei einer Einmanngesellschaft gegensätzliche Interessen der Gesellschafter nicht bestehen, sind strenge Anforderungen an die Ernsthaftigkeit der Pensionszusagen zu stellen. Unter einem Dienstverhältnis mit Pensionsanspruch des Arbeitnehmers, der zu Rückstellungen in der Bilanz des Arbeitgebers führt, versteht man einen bestimmten sozialen Tatbestand (vgl. im einzelnen das Urteil des Bundesfinanzhofs I 321/60 U vom 13. Dezember 1961, BStBl 1962 III S. 243, Slg. Bd. 74 S. 657). Teile des Arbeitsentgeltes werden nicht ausbezahlt, sondern in eine Anwartschaft verwandelt, die der Altersversorgung des Arbeitnehmers dient. Der Gesellschafter kann unentgeltlich im Dienste der Gesellschaft tätig werden. Die Gewährung einer Vergütung setzt daher eine nachweislich klare und eindeutige Regelung voraus (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs I 306/56 vom 23. Juli 1957, Steuerrechtsprechung in Karteiform, Körperschaftsteuergesetz, § 6 Abs. 1 Satz 2, Rechtsspruch 35). Wird einem fremden Arbeitnehmer statt laufender Bezüge lediglich ein Ruhegehalt zugesagt, so wird die Zusage in einer Form erfolgen, wie sie der Lebensversicherung eigentümlich ist. Es wird dem Arbeitnehmer ein echter Anspruch, wie ihn das Rückkaufsrecht darstellt, eingeräumt werden. Das Risiko, keinerlei Bezüge aus dem Arbeitsverhältnis zu erhalten, wird ein fremder Arbeitnehmer nicht eingehen. Das Finanzgericht hat diese Gesichtspunkte nicht in seine Betrachtung einbezogen.
Die den Eheleuten H. gegebene Zusage beruht nicht auf betrieblichen oder arbeitsrechtlichen Erwägungen. Wie bereits ausgeführt, wäre sie einem fremden Dritten nicht in dieser Form gegeben worden. Der Tatbestand ist hier sozial anders gelagert. Die Eheleute H. haben keinen Rückkaufsanspruch. Die Versorgungszusage ist nicht vererblich ausgestaltet. Die Gesellschafter tragen kein Risiko in oben dargestelltem Sinne. Was den Eheleuten H. als Rückkaufswert verlorengeht, erhöht den Gewinn und das Vermögen der Bgin. und mithin den Wert der Gesellschaftsanteile. Das für die Versorgung charakteristische bestimmte Verhältnis zwischen der Summe der Barbezüge und der erworbenen Anwartschaft fehlt. Die Zahlung von Ruhegeld ist nicht vom Ausscheiden aus dem aktiven Dienst abhängig gemacht. Der Inhalt der Versorgungszusage ist so gestaltet, daß er nur mit gesellschaftsrechtlichen oder familiären Erwägungen erklärt werden kann. Solchen Verträgen ist die steuerliche Anerkennung zu versagen (ß 6 Abs. 1 des Steueranpassungsgesetzes). Die streitigen Zuführungen sind zu streichen.
Die Vorentscheidung, die von anderen rechtlichen Gesichtspunkten ausgegangen ist, war danach aufzuheben und die Berufung gegen die Einspruchsentscheidung des Finanzamts als unbegründet zurückzuweisen.
Fundstellen
Haufe-Index 410706 |
BStBl III 1963, 99 |
BFHE 1963, 279 |
BFHE 76, 279 |
BB 1963, 219 |
DB 1963, 259 |
DStR 1962/63, 272 |