Leitsatz (amtlich)
1. Betriebsausgaben im Sinne des § 205a Abs. 2 AO sind auch Aufwendungen für aktivierungspflichtige Wirtschaftsgüter.
2. Liegen Betriebsausgaben der genannten Art vor, so liegt die Höhe der Versagung ihres Abzugs bei Nichtbezeichnung des Empfängers im Ermessen des Finanzamts. Der I. Senat schließt sich dem Urteil des IV. Senats des BFH IV 37/64 vom 5. Mai 1966 (BFH 86, 339, BStBl III 1966, 518) an.
Normenkette
AO § 205a; StAnpG § 2
Tatbestand
Der Rechtsstreit geht um die Anwendbarkeit der Vorschrift des § 205a AO. Wie zwischen den Beteiligten in tatsächlicher Hinsicht unstreitig ist, hat der Revisionskläger (Steuerpflichtige), der eine Bau- und Möbeltischlerei betreibt, in den Streitjahren 1957 und 1959 bis 1961 Kiefern- und Buchenschnittholz im Gesamtbetrag von 53 107,45 DM erworben, den Empfänger der Zahlungen (Lieferer) indes mit voller Anschrift nicht nachweisen können. Die vorhandenen, vom Betriebsprüfer eingesehenen Einkaufsbelege weisen nur die Unterschrift des Lieferers, teilweise unter Beifügung einer Ortsangabe ohne nähere Anschrift, auf. Die genaue Anschrift des Lieferers ist dem Steuerpflichtigen unbekannt. Der Lieferer habe ihm - wie er ausführt - das Holz jeweils nach vorherigem mündlichem Angebot mit Lastkraftwagen zugefahren. Der Kauf sei stets als Bargeschäft abgewickelt worden. Seine Bemühungen, die nunmehr von ihm geforderte Anschrift des Lieferers zu ermitteln, seien erfolglos geblieben. Da die Lieferungen bis zum Abbruch der Geschäftsbeziehungen im Dezember 1961 (wegen Bemängelung der gelieferten Ware) zu seiner Zufriedenheit ausgefallen seien und der Lieferer einen soliden Eindruck gemacht und sich durch seine Sachkenntnis als Holzfachmann ausgewiesen habe, habe er an der Richtigkeit des Namens und der Ortsangabe keinen Zweifel gehabt und keine weiteren Ermittlungen angestellt.
Der Revisionsbeklagte (das FA) ließ die aufgewendeten Beträge unter Bezug auf § 205a AO nicht zum Abzug als Betriebsausgabe zu. Es bestreitet die Brancheüblichkeit derartiger Holzeinkäufe gegen Barzahlung in der hier gegebenen Form. Der Steuerpflichtige habe sich deshalb über die Person des Lieferers des näheren vergewissern müssen.
Die Sprungberufung des Steuerpflichtigen (gemäß § 261 AO a. F.) blieb ohne Erfolg (vgl. die in EFG 1965, 250 veröffentlichte Vorentscheidung).
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.
1. Soweit die Rechtsprechung zu § 205a AO sich mit der Frage der Anwendbarkeit dieser Vorschrift auf solche Fälle befaßt, in denen die Zahlung oder die auch nur behauptete Zahlung von Schmiergeldern und deren Abzugsfähigkeit oder die Abzugsfähigkeit von Aufwendungen aus OR-Geschäften zu beurteilen war (BFH-Urteil IV 376-378/60 U vom 25. April 1963, BFH 77, 70, BStBl III 1963, 342), kann sie im Streitfall außer Betracht bleiben. Im Streitfall stehen nicht nur die Aufwendungen als solche außer Zweifel; es ist auch unstreitig, daß der Steuerpflichtige für seine Zahlungen aktivierungspflichtige Wirtschaftsgüter erlangt hat, die in sein Betriebsvermögen eingegangen und in seinem Betrieb buchmäßig nachweisbar verarbeitet worden sind.
Vor Prüfung der Frage nach der Anwendbarkeit der Vorschrift des § 205a AO auf den Streitfall ist deshalb zunächst die Vorfrage zu entscheiden, ob auch Aufwendungen für aktivierungspflichtige Wirtschaftsgüter Betriebsausgaben im Sinne dieser Vorschrift sind. Im Gegensatz zur Auffassung des Steuerpflichtigen und zu der Auffassung von Kühn (Kommentar zur Reichsabgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., Anm. 3 Abs. 2 und 3 zu § 205a AO) hat der Senat die Frage in seiner Entscheidung I 382/60 vom 27. November 1963 (Steuerrechtsprechung in Karteiform - StRK -, Reichsabgabenordnung, § 205 a, Rechtsspruch 14) bejaht. Dient die Vorschrift des § 205a AO dem Zweck, dem FA die Prüfung zu ermöglichen, ob und inwieweit die abgesetzten Beträge von dem Empfänger steuerlich richtig behandelt worden sind, so kann es für die Frage der Abzugsfähigkeit nicht darauf ankommen, daß die Zahlung der Beträge als solche feststeht und auch vom FA nicht bezweifelt wird. Der Grundsatz, daß Betriebsausgaben abzugsfähig sind, wird durch § 205a AO eingeschränkt, "wo die Nichtbenennung des Geschäftspartners nach der Lebenserfahrung dazu dient, diesem die Nichtbesteuerung der Gelder zu ermöglichen". Da andererseits nach § 4 Abs. 4 EStG Betriebsausgaben alle durch den Betrieb veranlaßten Aufwendungen sind, der Begriff der Betriebsausgabe somit auch solche Aufwendungen umfaßt, die für die Hereinnahme aktivierungspflichtiger Wirtschaftsgüter in den Betrieb gemacht wurden, erfordert der Zweck der Vorschrift des § 205a AO ihre Auslegung in dem Sinne, daß auch Anschaffungskosten für aktivierungspflichtige Wirtschaftsgüter bei Nichtbenennung des Partners oder bei Benennung eines fingierten Partners unter den Begriff der Betriebsausgabe im Sinne von § 205a AO eingeordnet werden.
2. Sollen durch § 205a AO diejenigen Fälle getroffen werden, in denen nach der Lebenserfahrung die Nichtbenennung des Empfängers bestimmter Zahlungen diesem die Nichtversteuerung dieser Zahlungen objektiv ermöglicht oder sogar - von dem Standpunkt des Leistenden her (subjektiv) - ermöglichen soll, so müssen für die Anwendbarkeit dieser Vorschrift im Einzelfalle Gründe für die Annahme gegeben sein, daß der Steuerpflichtige mit der Nichtbenennung seines Partners diesem die Nichtversteuerung der empfangenen Zahlungen zumindest objektiv ermöglichte. Dabei werden an die Zumutbarkeit der genauen Benennung des Partners hohe Anforderungen gestellt. "Die Empfängerbezeichnung muß so sein, daß die Steuerverwaltungsbehörde ohne besondere Schwierigkeiten und ohne Zeitaufwand in der Lage ist, den Empfänger zu ermitteln, um auf diese Weise die Beträge bei ihm zu erfassen" (BFH-Urteil IV 309/64 vom 2. März 1967, BFH 88, 287, BStBl III 1967, 396).
Entgegen der Auffassung des Steuerpflichtigen hat das FG die Gründe des FA für die Anwendung des § 205a AO im Streitfall eingehend geprüft. Es hat festgestellt, daß der Steuerpflichtige Ware, die nach seiner eigenen Einlassung "für Geld und gute Worte sonst nirgends zu bekommen war", zu einem außerordentlich günstigen, ihm selbst unverständlich niedrigen Preis erwarb. Es hat aus der Art der Durchführung dieses Kaufgeschäfts seitens des Verkäufers (Verkauf vom Lastkraftwagen, Verkauf nur gegen Barzahlung, Begleitung des Käufers zur Bank, um die Barabwicklung des Geschäfts sicherzustellen) geschlossen, daß für die Verschweigung seines Namens, zumindest seines Wohnortes, keinerlei Gründe ersichtlich seien, wenn nicht die Absicht, die empfangenen Beträge der Besteuerung vorzuenthalten. Es hat aus diesem Vorgang ferner die Überzeugung gewonnen, daß es durchaus im Rahmen des dem Steuerpflichtigen Zumutbaren lag, sich Namen und genaue Anschrift seines unbekannten Lieferers zu beschaffen, zumal er schon durch sein Interesse an dieser Bezugsquelle dazu veranlaßt hätte werden müssen, sich um diese Bezugsquelle zu kümmern, anstatt es dem Belieben eines seinen genauen Bedarf nicht kennenden, in Wahrheit Unbekannten zu überlassen, ob die Ware geliefert werde oder nicht. Hinzu kam, daß dieser Lieferer stets unangemeldet beim Steuerpflichtigen auftauchte, ihm seine Ware anbot und schließlich nach Bemängelung seiner Ware die Geschäftsverbindung abbrach.
Die auf tatsächlichem Gebiet liegenden Feststellungen, auf die das FG seine Überzeugung gründet, daß der Lieferer des Steuerpflichtigen die Nichterfassung der streitigen Beträge beabsichtigt habe, sind möglich und damit nach § 118 Abs. 2 FGO für den Senat bindend, da der Steuerpflichtige ihnen gegenüber keine begründeten Einwendungen erhoben hat. Darauf, daß der Steuerpflichtige - subjektiv gesehen - seinen Lieferer bei Durchführung seiner Absicht nicht fördern wollte und Belege über seine Zahlungen vorlegte, kann es nicht ankommen, zumal ihm diese Belege es nicht ermöglichten, seinen Lieferer nach Namen und Anschrift einwandfrei zu ermitteln und zu identifizieren.
Die aus anderen Gründen erfolgte Zurückverweisung der Sache wird dem FG jedoch Gelegenheit geben, die Frage der Zumutbarkeit einer genaueren Erfassung des Lieferers nach Name und Anschrift und ihre Bedeutung für die Anwendung der Vorschrift des § 205a AO noch einmal zu überprüfen (s. auch Steinberg, Der BetriebsBerater, 1968 S. 433). Denn auch das Festhalten einer genauen Anschrift hätte dem Steuerpflichtigen in tatsächlicher Hinsicht keine bessere Stellung gegenüber der Finanzbehörde geben können, wenn sich Name und Anschrift später als fingiert erwiesen hätten.
3. Das FG hat nicht geprüft, ob das FA auch insoweit im Rahmen seines Ermessensspielraums verblieben ist, als es die gesamten streitigen Beträge vom Abzug als Betriebsausgaben ausschloß. Wie der BFH im Urteil IV 37/64 vom 5. Mai 1966 (BFH 86, 339, BStBl III 1966, 518) entschieden hat, hat das FA bei Anwendung des § 205a AO nicht nur bei der Entscheidung darüber, ob es von dem Steuerpflichtigen die Bezeichnung des Empfängers der als Betriebsausgaben geltend gemachten Zahlungen verlangen soll, sondern auch bei der Entscheidung darüber einen Ermessensspielraum, in welcher Höhe bei Nichtbezeichnung des Empfängers dem Steuerpflichtigen der Abzug der Betriebsausgaben zu versagen ist. Es wird bei der Bezahlung von Warenlieferungen im allgemeinen angenommen werden können, daß der gezahlte Betrag den Gewinn des Empfängers nicht in vollem Umfang erhöhte, weil die Lieferung für den Empfänger ebenfalls mit Aufwendungen verbunden war, so daß es geboten erscheinen kann, die vom Steuerpflichtigen geltend gemachten Betriebsausgaben für Wareneinkäufe nur um einen angemessenen Teil zu kürzen. Weder die Ausführungen des FA noch des FG lassen erkennen, daß im Streitfall diese der allgemeinen Lebenserfahrung entsprechende Annahme nicht begründet sei. Daß es sich dabei um gestohlene Ware handeln könne, ist angesichts der Jahre hindurch wiederkehrenden Besuche des Lieferers in Begleitung anderer Personen nicht wahrscheinlicher als das Gegenteil, und kann daher nicht ohne weiteres unterstellt werden.
Fundstellen
Haufe-Index 68168 |
BStBl II 1968, 727 |
BFHE 1968, 118 |