Frotscher/Drüen, KStG § 27 Nicht in das Nennkapital gele ... / 3.4.1.5 Ausschüttbarer Gewinn

Rz. 63

Eine Definition des ausschüttbaren Gewinns enthält § 27 Abs. 1 S. 5 KStG. Demnach ist ausschüttbar das Eigenkapital laut Steuerbilanz (ggf. das handelsrechtliche Eigenkapital zzgl. steuerlichem Mehr- und abzüglich steuerlichem Mindervermögens gem. § 60 Abs. 2 EStDV), vermindert um das gezeichnete Kapital und um den Bestand des steuerlichen Einlagekontos. Das steuerliche Eigenkapital wird mithin faktisch dreigeteilt, wie auch im Formular KSt 1F zur gesonderten Feststellung des steuerlichen Einlagekontos in den Zeilen 11 bis 13 dargestellt. Demnach erfolgt eine Unterteilung in

• das Nennkapital der Gesellschaft,
• den Bestand des steuerlichen Einlagekontos sowie
• den ausschüttbaren Gewinn.

Rz. 63a

Das Eigenkapital lt. Steuerbilanz abzüglich des Nennkapitals sowie eines positiven Bestands des steuerlichen Einlagekontos (nicht aber zzgl. eines ggf. negativen Bestands des steuerlichen Einlagekontos aufgrund des § 27 Abs. 6 KStG) ergibt den ausschüttbaren Gewinn i. S. d. § 27 Abs. 1 S. 5 KStG.

Rz. 64

Die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos wird grds. in 3 Schritten festgestellt. Im ersten Schritt werden als Abgänge des Wirtschaftsjahrs sämtliche Leistungen der Körperschaft an die Anteilseigner zusammengefasst und vom Bestand des steuerlichen Eigenkapitals zum Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs abgesetzt. Die Ermittlung erfolgt auf den Schluss des jeweiligen Wirtschaftsjahrs, d. h., der Gewinn des laufenden Wirtschaftsjahrs steht – auch für gesellschaftsrechtlich zulässige Vorabausschüttungen – noch nicht für die Verrechnung mit Leistungen der Körperschaft zur Verfügung. Dies kann zugunsten wie auch zuungunsten der Gesellschafter wirken. Auf die zeitliche Reihenfolge der Leistungen kommt es nicht an.^[1] Zugänge des laufenden Wirtschaftsjahrs dürfen nicht mit Abgängen saldiert werden. Während Abgänge sich aufgrund der Systematik des § 27 Abs. 1 S. 2, 3 KStG ausschließlich auf den Bestand des steuerlichen Einlagekontos sowie den ausschüttbaren Gewinn des Vorjahrs beziehen, können Zugänge erst zum Ende des jeweiligen Wirtschaftsjahrs auf dem steuerlichen Einlagekonto erfasst werden.^[2]

Rz. 65

Leistungen i. S. d. § 27 KStG sind sämtliche Auskehrungen der Körperschaft, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind.^[3] Hierunter fallen offene und verdeckte Gewinnausschüttungen, Vorabausschüttungen, Auskehrungen auf beteiligungsähnliche Genussrechte, Auszahlungen aus der Kapitalrücklage sowie das Wiederaufleben von Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern aus Besserungsabreden.^[4] Zu den Leistungen gehören auch Auskehrungen infolge einer Kapitalherabsetzung, die allerdings aufgrund des § 28 Abs. 2 S. 3 KStG außerhalb der allgemeinen Verwendungsreihenfolge einen Direktzugriff auf das steuerliche Einlagekonto ermöglichen. Der Begriff Leistungen ist weiter gefasst als der der Bezüge i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, da hierunter auch die Rückgewähr von Einlagen des Gesellschafters fällt, die gerade keinen laufenden Bezug des Gesellschafters darstellt.^[5]

Rz. 66

Nicht unter den Begriff Leistungen fallen Gewinnabführungen im Rahmen einer Organschaft.^[6] Grund hierfür ist, wie der BFH zutreffend feststellt,^[7] dass die Gewinnabführung eine Gewinnverwendung eigener Art ist, für welche die §§ 14ff. KStG einschlägig sind.^[8] Deshalb ordnet der Gesetzgeber auch in § 14 Abs. 3 S. 1 KStG an, dass vororganschaftlich verursachte Mehrabführungen als Gewinnausschüttungen gelten. Wären Gewinnabführungen bereits nach allgemeinen Grundsätzen als Gewinnausschüttungen und damit als Leistungen i. S. d. § 27 KStG einzustufen, wäre eine entsprechende Anordnung nicht notwendig.

Rz. 67

Die Fortschreibung erfasst lediglich unterjährige Zu- und Abgänge, d. h. Leistungen des jeweiligen Wirtschaftsjahrs. Für Zwecke des § 27 KStG gilt § 11 EStG, d. h., der tatsächliche Zu- bzw. Abfluss der Leistung ist für deren Einbezug in die Feststellung des steuerlichen Einlagekontos maßgeblich.^[9] Insoweit müssen Mittel von der Gesellschaft abgeflossen oder Vermögensmehrungen verhindert worden sein. Zum Abfluss führt auch die Umwandlung einer Dividende in eine Darlehensforderung.^[10] Beherrschenden Anteilseignern fließen Dividenden mit Fassung des Ausschüttungsbeschlusses zu, korrespondierend ergibt sich auf der Ebene der Körperschaft ein Abfluss i. S. d. § 27 KStG.^[11]

Rz. 68

Unerheblich ist, für welches Wirtschaftsjahr eine Leistung erfolgt. Daher sind z. B. Vorabausschüttungen für das laufende Wirtschaftsjahr mit Gewinnausschüttungen für vorangegangene Wirtschaftsjahre zusammenzufassen, sofern diese im selben Wirtschaftsjahr geleistet werden.

Rz. 68a

Die im Wirtschaftsjahr abgeflossenen Leistungen sind in einer Summe festzustellen. Auf die zeitliche Reihenfolge kommt es nicht an, vielmehr sind alle relevanten Auskehrungen zusammenzufassen.^[12] Davon ausgenommen sind m. E. die Fälle, in denen ein Direktzugriff auf das steuerliche Einlagekonto zulässig ist, also Auskehrungen infolge einer Kapitalherabsetzung sowie organschaftlich verursachte M...