Leitsatz (amtlich)
Beim Übergang eines Grundstücks von einer Gesamthandsgemeinschaft auf eine andere Gesamthandsgemeinschaft ist Steuervergünstigung aus § 16 Abs.3 GrEStG Berlin (*= § 6 Abs.3 GrEStG 1940/1983) auch dann gegeben, wenn die erwerbende Gesamthand an der veräußernden selbst als Gesellschafterin beteiligt war.
Für die Auflösung der Vergünstigung durch § 16 Abs.4 GrEStG Berlin (*= § 6 Abs.4 GrEStG 1940/1983) ist allein auf die Dauer und den Umfang der unmittelbaren bzw. mittelbaren (durch die Gesamthandsberechtigung am Vermögen der erwerbenden Gesamthand vermittelten) Teilhabe der Beteiligten an der veräußernden Gesamthand abzustellen.
Normenkette
GrEStG BE § 16 Abs. 3; GrEStG § 6 Abs. 3 Fassung: 1940-03-29; GrEStG 1983 § 6 Abs. 3; GrEStG BE § 16 Abs. 4; GrEStG § 6 Abs. 4 Fassung: 1940-03-29; GrEStG 1983 § 6 Abs. 4
Tatbestand
Die Klägerin, eine 1974 gegründete Kommanditgesellschaft, war einzige Kommanditistin der Firma X KG GmbH & Co. in Berlin (X-KG). Bis zur Gründung der Klägerin waren deren Kommanditisten, und zwar ebenfalls als Kommanditisten, an der X-KG beteiligt; sie brachten ihre Beteiligungen in die Klägerin ein.
Die X-KG war Eigentümerin eines vor 1974 erworbenen Grundstücks.
Durch Gesellschafterbeschluß vom 20.September 1977 schied die persönlich haftende Gesellschafterin der X-KG mit Wirkung vom 30.September 1977 aus der Gesellschaft aus. Dadurch wurde die Klägerin im Wege der Anwachsung Eigentümerin des Grundstücks. Sie machte geltend, für diesen Erwerbsvorgang dürfe Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs.2 des Grunderwerbsteuergesetzes Berlin --GrEStG-- (*= § 6 Abs.2 GrEStG 1940/1983) nicht erhoben werden, soweit sie und ihre Gesellschafter in den letzten fünf Jahren vor dem Erwerbsvorgang an der X-KG beteiligt waren.
Das Finanzamt (FA) setzte gegen die Klägerin Grunderwerbsteuer in Höhe von 289 660 DM fest; es hielt die Voraussetzungen für die beantragte Befreiung nicht für gegeben.
Einspruch und Klage, mit der die Klägerin Festsetzung der Grunderwerbsteuer auf 44 144,18 DM beantragte, waren erfolglos.
Das Finanzgericht (FG) vertrat die Auffassung, die Klägerin habe ihre Beteiligung an der X-KG innerhalb der Fünfjahresfrist des § 16 Abs.4 GrEStG erworben, so daß ihr die Befreiung nach § 16 Abs.2 GrEStG nicht zustehe. Daß die Gesellschafter der Klägerin zunächst unmittelbar und nach Einbringung ihrer Kommanditanteile in die Klägerin mittelbar zusammen mehr als fünf Jahre an der X-KG beteiligt gewesen seien, reiche nicht aus.
Mit der Revision verfolgt die Klägerin ihr Klagebegehren weiter. Sie trägt vor, das FG verkenne, daß in Fällen, in denen der Gesamthänder, der von der Gesamthand ein Grundstück erwerbe, selbst eine Gesamthandsgemeinschaft sei, diese Eigenschaft dadurch berücksichtigt werden müsse, daß letztlich auf die einzelnen Gesamthänder der erwerbenden Gesamthandsgemeinschaft abzustellen sei. Die Gesamthand sei Zuordnungssubjekt lediglich im Bereich des § 1 GrEStG; in allen anderen grunderwerbsteuerrechtlichen Fragen seien Zuordnungssubjekt dagegen die Gesamthänder.
Entscheidungsgründe
Die Revision der Klägerin ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils sowie zur Zurückverweisung der Sache an das FG zu anderweitiger Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs.3 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).
Nach § 16 Abs.2 GrEStG (*= § 6 Abs.2 GrEStG 1940/1983) wird die Steuer beim Übergang eines Grundstücks von einer Gesamthand in das Alleineigentum einer an der Gesamthand beteiligten Person in Höhe des Anteils nicht erhoben, zu dem der Erwerber am Vermögen der Gesamthand beteiligt ist. Nach § 16 Abs.3 GrEStG (*= § 6 Abs.3 GrEStG 1940/1983) wird beim Übergang eines Grundstücks von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand die Steuer insoweit nicht erhoben, als die an den beiden Gesamthandsgemeinschaften Beteiligten im gleichen Ausmaß an ihnen berechtigt sind. Die Befreiung tritt jedoch nicht ein, wenn der Gesamthänder der veräußernden Gesamthand seinen Anteil an dieser innerhalb von fünf Jahren vor dem Erwerbsvorgang durch Rechtsgeschäft unter Lebenden erworben hat (§ 16 Abs.4 Satz 1 GrEStG = § 6 Abs.4 Satz 1 GrEStG 1940/1983). Das angefochtene Urteil verletzt § 16 GrEStG (*= § 6 GrEStG 1940/1983) dadurch, daß es die aus der gesamthänderischen Berechtigung der Gesellschafter der Klägerin sich ergebenden grunderwerbsteuerrechtlichen Zurechnungsfolgen nicht beachtet.
1. Wenngleich die Personengesellschaften grunderwerbsteuerrechtlich als selbständige Rechtsträger angesehen werden, trägt doch das Gesetz in §§ 15, 16 GrEStG (*= §§ 5 und 6 GrEStG 1940/1983) dem Umstand Rechnung, daß die Gesamthänder an jedem Gegenstand des gemeinschaftlichen Vermögens mitberechtigt sind und auch hinsichtlich des verselbständigten Sondervermögens der Personenhandelsgesellschaften dessen Eigentümer die einzelnen Gesellschafter bleiben, wenn auch mit den anderen Gesellschaftern in gesamthänderischer Verbundenheit (vgl. Entscheidung des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 25.Februar 1969 II 142/63, BFHE 95, 292, BStBl II 1969, 400 m.w.N.). Die dort angeordnete spezifisch grunderwerbsteuerrechtliche Zurechnung, die von dem Gedanken getragen ist, daß die Besteuerung von Erwerbsvorgängen zwischen einer Gesamthand und den an ihr Beteiligten bzw. unter Gesamthandsgemeinschaften nicht an die bloße Veränderung der Form der Berechtigung am Grundstück anknüpfen soll, hat zur Folge, daß sich die Steuererhebung auf die Erhöhung der Berechtigung der einzelnen Beteiligten am Grundstück (Grundstückswert) beschränkt.
Dies ist auch dann zu berücksichtigen, wenn die Beteiligung am Grundstück (Grundstückswert) einer Gesamthandsgemeinschaft nur durch die Beteiligung einer anderen Gesamthandsgemeinschaft an der ersteren vermittelt wird. Denn im Bereich der besonderen grunderwerbsteuerrechtlichen Zurechnung ist nicht entscheidend, wer unmittelbar dinglich Beteiligter am Vermögen einer Gesamthand ist, sondern wem dieses Vermögen nach Maßgabe des Gesetzes zuzuordnen ist. Dies folgt unmittelbar aus § 16 Abs.3 GrEStG (*= § 6 Abs.3 GrEStG 1940/1983), wonach beim Grundstücksübergang von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand stets für das Ausmaß der Steuervergünstigung auf die Deckungsgleiche der Beteiligung am Vermögen der beiden Gesamthandsgemeinschaften abzustellen ist. Dementsprechend ist im vorliegenden Fall die Beteiligung der Klägerin an der X-KG den an ihrem Vermögen gesamthänderisch Berechtigten, also ihren Gesellschaftern zuzurechnen.
Für die Auflösung der an sich nach § 16 Abs.3 GrEStG (*= § 6 Abs.3 GrEStG 1940/1983) gegebenen Befreiung durch die Sperrklausel des § 16 Abs.4 GrEStG (*= § 6 Abs.4 GrEStG 1940/1983) ist demzufolge nicht auf den Erwerb des Anteils an der X-KG durch die Klägerin selbst abzuheben, sondern vielmehr allein auf Dauer und Umfang der unmittelbaren bzw. mittelbaren (durch die Gesamthandsberechtigung an dem gesamthänderisch gebundenen Vermögen der Klägerin vermittelte) Teilhabe der Gesellschafter der Klägerin am Vermögen der X-KG.
2. Das FG hat --von seinem Standpunkt aus zu Recht-- keine Feststellungen darüber getroffen, seit wann die Gesellschafter der Klägerin in dem oben bezeichneten Sinne an der X-KG beteiligt waren. Auch hat es keine Feststellungen darüber getroffen, ob die Gesellschafter der Klägerin innerhalb der letzten fünf Jahre vor dem Grundstückserwerb durch die Klägerin ggf. die Anteile von vorher an der X-KG Beteiligten erworben haben, von denen sie aufgrund der persönlichen Beziehungen zwischen den an einem solchen Rechtsgeschäft Beteiligten ein Grundstück steuerfrei hätten erwerben können (vgl. hierzu zuletzt das Urteil des Senats vom 10.Februar 1982 II R 152/80, BFHE 135, 343, BStBl II 1982, 481 m.w.N.). Die Sache ist deshalb nicht spruchreif.
Fundstellen
Haufe-Index 60846 |
BStBl II 1985, 714 |
BFHE 144, 473 |
BFHE 1986, 473 |
BB 1985, 2158-2159 (ST) |
DStR 1986, 56-57 (ST) |
HFR 1986, 136-136 (ST) |