Cloer/Hagemann, AStG § 11 AStG Kürzungsbetrag bei Beteil ... / 2.5.7.1 Einlage

Rz. 559

Hält ein Steuerpflichtiger die Beteiligung an einer ausländischen Gesellschaft im Privatvermögen und legt dieser die Beteiligung in ein gewerbliches Betriebsvermögen ein, unterliegen die Hinzurechnungsbeträge ab dem Erhebungszeitraum, in dem die Einlage erfolgt, auch der Gewerbesteuer. Erhält der Steuerpflichtige anschließend Bezüge i. S. d. § 11 Abs. 1 S. 1 oder erzielt dieser Gewinne i. S. d. § 11 Abs. 4 AStG, entsteht die Notwendigkeit, die Doppelbesteuerung auch für Zwecke der Gewerbesteuer zu vermeiden.

Rz. 560

Unterlagen bei dem Steuerpflichtigen vor der Einlage der Anteile an der ausländischen Gesellschaft in das gewerbliche Betriebsvermögen Hinzurechnungsbeträge der Einkommen- bzw. (im Falle beschränkt körperschaftsteuerpflichtiger Personen) der Körperschaftsteuer, entstand bei dem Steuerpflichtigen ein Hinzurechnungskorrekturvolumen, welches bislang ausschließlich für Zwecke der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer gesondert festgestellt wurde. Nach der Einlage erfolgt die Feststellung des Korrekturvolumens für die Steuerarten Einkommensteuer und Gewerbesteuer bzw. Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer einheitlich.^[1]

Rz. 561

Trotz der einheitlichen Feststellung des Hinzurechnungskorrekturvolumens kann der Fall eintreten, bei dem die Hinzurechnungsbeträge, die ausschließlich der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer unterlegen haben, höher sind als die Hinzurechnungsbeträge, die – nach der Einlage in das Betriebsvermögen – sowohl der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer als auch der Gewerbesteuer unterlegen haben. Erhält der Steuerpflichtige im Anschluss Bezüge i. S. d. § 11 Abs. 1 S. 1 oder erzielt dieser Gewinne i. S. d. § 11 Abs. 4 AStG, können diese höher sein als die Hinzurechnungsbeträge, die nach der Einlage sowohl der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer als auch der Gewerbesteuer unterlegen haben. Tritt dieser Fall ein, ist fragwürdig, ob ein Betrag als Kürzungsbetrag für Zwecke der Gewerbesteuer angesetzt werden kann, der höher ist, als die Hinzurechnungsbeträge, die der Gewerbesteuer unterlegen haben.

Rz. 562

Praxis-Beispiel

Der unbeschränkt einkommensteuerpflichtige A ist an der Zwischengesellschaft BCo zu 100 % beteiligt. Die Beteiligung wird im Privatvermögen gehalten. Die Beteiligung wird im gewerblichen Einzelunternehmen (Betriebsvermögen) gehalten. Das Wirtschaftsjahr der BCo entspricht dem Kalenderjahr.

Im Jahr 01 erzielt BCo passive, niedrig besteuerte Einkünfte i. H. v. EUR 1.000.000, die bei A als Hinzurechnungsbetrag im Veranlagungszeitraum 01 anzusetzen sind (§ 10 Abs. 1 S. 1 AStG). Der Hinzurechnungsbetrag gehört zu den Einkünften aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG (§ 10 Abs. 2 S. 1 AStG). Das Hinzurechnungskorrekturvolumen zum 31.12.01 beträgt EUR 1.000.000.

Zum 15.02.02 legt A die Beteiligung an der BCo in sein bereits bestehendes gewerbliches Einzelunternehmen (Betriebsvermögen) ein. Im Jahr 02 erzielt BCo passive, niedrig besteuerte Einkünfte i. H. v. EUR 200.000, die bei A als Hinzurechnungsbetrag im Veranlagungszeitraum 02 anzusetzen sind (§ 10 Abs. 1 S. 1 AStG). Der Hinzurechnungsbetrag gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 10 Abs. 2 S. 2 AStG). Außerdem beschließt BCo am 1.7.02 eine Gewinnausschüttung i. H. v. EUR 500.000 an A.

Kürzungsbetrag für Zwecke der Einkommensteuer:

Die Gewinnausschüttung gehört auf Ebene des A zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 20 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 8, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG). Diese ist in Höhe von 40 %, mithin EUR 200.000, steuerfrei (§ 3 Nr. 40 lit. a) S. 1 EStG).

Die Gewinnausschüttung als Bezug i. S. d. § 11 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AStG ist bei A i. H. v. EUR 300.000 steuerpflichtig. Die Obergrenze 1 beträgt folglich EUR 300.000 (§ 11 Abs. 2 S. 1 AStG).

Die Obergrenze 2 leitet sich zunächst aus der Summe des Hinzurechnungskorrekturvolumens zum 31.12.01 in Höhe von EUR 1.000.000 (1. Summand) sowie des im Veranlagungszeitraum 02 zugeflossenen Hinzurechnungsbetrages in Höhe von EUR 200.000 (2. Summand) ab. Die Summe beträgt EUR 1.200.000. Bei der Vollausschüttungsfiktion wäre der Betrag in Höhe von EUR 1.200.000 jedoch zu 40 %, mithin EUR 480.000, steuerfrei (§ 3 Nr. 40 lit. a) S. 1 EStG). Da die Obergrenze 2 auf den steuerpflichtigen Anteil begrenzt ist, beträgt diese EUR 720.000.

Der niedrigere Betrag aus den beiden Obergrenzen (Obergrenze 1: EUR 300.000, Obergrenze 2: EUR 720.000), mithin EUR 300.000, bildet den anzusetzenden Kürzungsbetrag.

Kürzungsbetrag für Zwecke der Gewerbesteuer:

Die Dividende ist beim Gewerbeertrag – vor den Modifikationen der §§ 8, 9 GewStG – in Höhe von EUR 300.000 enthalten (§ 7 Abs. 1 S. 1 GewStG). Es erfolgt eine Hinzurechnung des gemäß § 3 Nr. 40 lit. a) S. 1 EStG steuerfreien Teils der Bruttodividende, da die Voraussetzungen des § 9 Nr. 7 GewStG vorliegend nicht erfüllt sind (§ 8 Nr. 5 GewStG). Die Beteiligung des A an der BCo (100 %) lag – im gewerblichen Betriebsvermögen – nicht zu Beginn des Erhebungszeitraums (1.1.01.) vor.

Da der Gewerbeertrag – nach Anwendung der §§ 8 Nr. 5 und 9 Nr. 7 od...