Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3 Anteile, die von einem nicht nach § 8b Abs 2 KStG begünstigten Einbringenden unter dem Teilwert erworben worden sind (§ 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF)

Tz. 27

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Nach § 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF ist Abs 2 nicht anzuwenden, wenn die Anteile durch eine Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse unmittelbar oder mittelbar über eine MU-Schaft von einem Einbringenden, der nicht zu den von Abs 2 begünstigten Stpfl gehört, zu einem Wert unter dem Tw erworben worden sind.

§ 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF betrifft auch Kap-Beteiligungen, die einbringungsgeboren sind. Dies ist der Fall, wenn eine natürliche Person einbringungsgeborene Anteile stneutral in eine Kö einbringt. Hierzu s Tz 30.

Gem § 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF ist der VG in vollem Umfang stpfl, wenn die veräußerten Anteile von einem Einbringenden unter dem Tw erworben wurden, der die eingebrachten Anteile selbst nicht nach § 8b Abs 2 KStG stfrei veräußern könnte. Ob die Anteile bei dem von § 8b Abs 2 KStG nicht Begünstigten tats st-verhaftet waren, ist unerheblich. Wegen der Rückausnahmen s Tz 34ff. Wegen der Berücksichtigung von Verlusten aus der Veräußerung von nach § 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF erfassten Anteilen s Tz 24.

Tz. 28

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Die veräußernde Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse muss die Anteile idR von einer natürlichen Person erworben haben, da diese nicht nach § 8b Abs 2 KStG begünstigt ist. Weiter kommen MU-Schaften in Betracht, soweit deren Gesellschafter nicht über § 8b Abs 6 KStG selbst die StFreiheit in Anspruch nehmen können. § 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF ist nicht anwendbar, wenn die Anteile von einer anderen Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse erworben worden sind. Wegen der Problematik, ob auch Kö, die Anteile iSd § 8b Abs 7 oder 8 KStG halten, zu den von § 8b Abs 2 KStG begünstigten Personen gehören, s § 22 UmwStG Tz 72ff. IRd § 22 Abs 2 UmwStG hat der Gesetzgeber durch das JStG 2009 zwischenzeitlich den Gesetzeswortlaut geändert (s § 22 UmwStG Tz 73aff). Bindl (DStR 2006, 1817, 1822) geht davon aus, dass Kö, die Anteile iSd § 8b Abs 7 oder 8 KStG halten, zu den nicht von § 8b Abs 2 KStG begünstigten Personen gehören. Die Frage stellt sich gleichermaßen für Kö, die Anteile iSd § 8b Abs 4 KStG halten. Wegen der Frage, ob OG zu den von § 8b Abs 2 KStG begünstigten Personen gehören, wenn an dem OT natürliche Personen beteiligt sind, s Tz 62.

Tz. 29

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Die Anteile müssen erworben worden sein. Dabei kann es sich uE sowohl um einen entgeltlichen als auch um einen unentgeltlichen Erwerb handeln. Voraussetzung ist, dass die Anteile von einem Dritten erlangt werden. Nicht erfasst wird uE daher die Einlage einer Beteiligung aus dem Hoheitsbereich einer KöR in ihren BgA oder aus dem stbefreiten Bereich einer Kö in einen wG, die nach § 6 Abs 1 Nr 5 S 2 Buchst a EStG mit den AK bewertet worden ist.

Erwerb ist auch die Übertragung nach § 6 Abs 5 EStG und § 16 Abs 3 EStG.

Die verdeckte Einlage von Anteilen führt idR zur Gewinnrealisierung und stellt daher grds keinen Erwerb unter dem Tw dar (s § 21 Abs 2 Nr 4 UmwStG aF; s § 17 Abs 1 S 2 EStG, weiter s Urt des BFH v 04.03.2009, BStBl II 2012, 341). In den Fällen, in denen die verdeckte Einlage nach § 6 Abs 1 Nr 5 S 2 Buchst a EStG mit den AK zu bewerten ist, liegt ein Anwendungsfall des § 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF vor. GlA s Füger/Rieger (FR 2003, 589, 592), s Kröner (in B/W, § 8b Rn 182) und s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 382). Dies entspr auch der Verw-Auff (s Schr des BMF v 28.04.2003, BStBl I 2003, 292 Rn 39). UE kann auch nichts Gegenteiliges aus dem Urt des BFH v 04.03.2009 (BStBl II 2012, 341) gefolgert werden, da dort die Einlage unzutreffenderweise mit einem Wert unter dem Tw angesetzt wurde. Ebenfalls hierzu s Heger (DB 2009, 1383 ) und s Schwetlik (GmbH-StB 2009, 184). AA s Rödder/Schumacher (DStR 2003, 909, 914) und s Bauschatz (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 350).

Füger/Rieger (FR 2003, 589, 593) und Eilers/Schmidt (GmbHR 2003, 613, 629) weisen uE zutr darauf hin, dass die Anwachsung grds nicht von § 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF erfasst wird. Dies gilt uE jedoch nicht, wenn ein vermögensmäßig beteiligter Kdst entschädigungslos ausscheidet. In diesem Fall sind uU die oa Ausführungen zur verdeckten Einlage zu beachten.

Fraglich ist, ob die Eigenschaft "Anteil, der von einer nicht von § 8b Abs 2 KStG begünstigten Person erworben wurde" iR einer nicht verhältniswahrenden Kap-Erhöhung auf neue Anteile überspringen kann. UE ist dies zu bejahen. Ebenso wie die Eigenschaft "einbringungsgeborener Anteil" kann auch die Eigenschaft "Anteil iSd § 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF" auf andere Anteile übergehen. Wegen der Begründung, s Tz 18. GlA s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 389).

Tz. 30

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Beteiligungen einer Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse beruhen insbes in den folgenden Fällen auf einem unmittelbaren Erwerb unter dem Tw:

• Mehrheitsvermittelnde Beteiligung, die gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten nach § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF erworben worden ist. Durch die Einbringung werden die mehrheitsvermittelnden Anteile nicht zu einbringungsgeborenen Anteilen. Ein...