Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.1.4 Zurechnung von Bezügen, Gewinnen und Gewinnminderungen im Rahmen eines Gewinnanteils

Tz. 336

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Nach § 8b Abs 6 S 1 KStG sind die Abs 1–5für die dort genannten Bezüge, Gewinne und Gewinnminderungen anzuwenden, die dem Stpfl iRd Gewinnanteils aus einer MU-Schaft zugerechnet werden. Fraglich erscheint, ob der Begriff Gewinnanteil nur den Gewinnanteil iSd § 15 Abs 1 Nr 2 S 1, 1. HS EStG umfasst oder auch die Sondervergütungen iSd § 15 Abs 1 Nr 2 S 1, 2. HS EStG einschließt. Weiter ist fraglich, ob die Anwendung des § 8b Abs 6 S 1 KStG eine vermögensmäßige Beteiligung der Kö an der Pers-Ges voraussetzt.

UE ist wie folgt zu differenzieren:

• Die Beteiligung an der Kö gehört zum Sonder-BV:

In diesem Fall ist uE § 8b Abs 6 S 1 KStG unabhängig davon anzuwenden, ob die MU-Kö vermögensmäßig an dem Gesamthands-BV der Pers-Ges beteiligt ist. Eine Zurechnung der Bezüge, Gewinne und Gewinnminderungen iSd Abs 1–5 erfolgt allein gegenüber dem MU, in dessen Sonder-BV sich die Beteiligung befindet, da die Beteiligung auch nur diesem MU zuzurechnen ist.

• Die Beteiligung an der Kö gehört zum Gesamthands-BV:

Die Anwendung des § 8b Abs 6 KStG setzt uE eine vermögensmäßige Beteiligung der MU-Kö an der Pers-Ges voraus, mit der Folge, dass auf eine nicht am Vermögen der KG beteiligte Kpl-GmbH § 8b Abs 6 S 1 KStG nicht anzuwenden ist. Dh, dass die an die vermögensmäßig nicht beteiligte Kpl-GmbH gezahlten Haftungs- und Geschäftsführungsvergütungen – unabhängig davon, ob es sich um Vorabgewinnanteile oder um Sondervergütungen handelt – nicht von § 8b Abs 6 S 1 KStG erfasst werden. Dieses Ergebnis ist uE auch zutr, da der MU-Kö die Beteiligung an der im Gesamthandsvermögen der Pers-Ges gehaltenen Kö – auch nicht quotal – zuzurechnen ist. GlA s Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 522), s Bruschke (DStZ 2012, 813, 817) und s Schnitger (in Sch/F, 2. Aufl, § 8b KStG Rn 647). AA s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 495) und s Frotscher (in F/D, § 8b KStG Rn 564), der aber Tätigkeitsvergütungen außer Betracht lassen will, da diese sich nicht auf die von der Pers-Ges gehaltene Beteiligung beziehen.

Bei einer vermögensmäßigen Beteiligung der MU-Kö richtet sich die Zurechnung der Beträge nach § 8b Abs 6 S 1 KStG uE nach dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel ohne Berücksichtigung von Vorabgewinnanteilen, soweit die Beteiligung in der Gesamthands-Bil erfasst ist. Dafür spricht uE auch die zum Anrechnungsverfahren ergangene BFH-Rspr (s Urt des BFH v 22.11.1995, BStBl II 1996, 531) nach der die GA den Gesellschaftern nach Maßgabe ihrer Beteiligung zuzurechnen ist und eine von dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel abw Verteilung nicht möglich ist. Ebenso hinsichtlich der Anwendung des § 35 EStG s Beschl des BFH v 07.04.2009 (BFH/NV 2009, 1185). Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 526) will nur auf den allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel abstellen. Inwieweit sog inkongruente Gewinnverteilungsabreden bei der Pers-Ges iRd § 8b Abs 6 S 1 KStG anzuerkennen sind, scheint offen. Rödder/Schumacher (DStR 2003, 909, 915), Schnitger (in Sch/F, 2. Aufl, § 8b KStG Rn 649) und Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 526 und 534) sprechen sich für die Berücksichtigung einer inkongruenten Gewinnverteilungsabrede iRd § 8b Abs 6 S 1 KStG aus, soweit es sich nicht um unangemessene Vereinbarungen zwischen nahe stehenden Personen handelt. UE spricht die BFH-Rspr (s Urt des BFH v 22.11.1995, BStBl II 1996, 531) gegen die Anerkennung einer inkongruenten Gewinnverteilung. Ebenso s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 496). Die Fin-Verw geht davon aus, dass soweit estlich die inkongruente Gewinnverteilung anerkannt wird, dies auch für Zwecke des § 8b KStG gilt. Eine inkongruente Gewinnverteilung ist estlich anzuerkennen, soweit sie ihre Erklärung und Rechtfertigung in den Verhältnissen der Pers-Ges findet (s H 15.8 (3) EStH 2020 "Außerbetrieblich veranlasster Gewinn- und Verlustverteilungsschlüssel").

Beträge aus einer Ergänzungs-Bil sind nur dem MU zuzurechnen, für den die Ergänzungs-Bil erstellt wird. GlA s Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 526).

Beispiel:

Kommanditisten der A-GmbH & Co KG sind zu je 50 % die A-AG und die natürliche Person X. Kpl ist die A-GmbH, die am Vermögen der KG nicht beteiligt ist. Die A-GmbH erhält eine Geschäftsführer- und Haftungsvergütung iHv 100 000 EUR. Die A-AG erhält vorab 10 % des Gewinns. Die KG erhält 50 000 EUR Dividende von der B-AG, an der sie zu 100 % beteiligt ist.

Die A-GmbH fällt nicht unter den Anwendungsbereich des § 8b Abs 6 S 1 KStG, da sie an der KG nicht vermögensmäßig beteiligt ist. Die Vergütung iHv 100 000 EUR ist stpfl.

Der der A-AG zuzurechnende Gewinnanteil iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG ist bei der Veranlagung der AG um stfreie Dividenden iSd § 8b Abs 1 KStG iHv 25 000 EUR (50 % von 50 000 EUR) zu kürzen. Nach § 8b Abs 5 S 1 KStG sind die nabzb BA mit 5 % v 25 000 EUR zu pauschalieren.

Wegen der Anwendung des § 8b Abs 6 S 1 KStG bei einer KGaA, s Tz 334.