Zeitpunkt des Nachweises einer dauernden Berufsunfähigkeit

Sofern der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig ist, kann er auf Antrag für einen Veräußerungsgewinn aus einem Betrieb einen einmaligen Veräußerungsfreibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG und eine einmalige ermäßigte Besteuerung nach § 34 Abs. 3 EStG erhalten.

Beurteilung der Berufsunfähigkeit

Für die Beurteilung der Berufsunfähigkeit im sozialversicherungsrechtlichen Sinne ist allein auf das Sozialversicherungsrecht abzustellen. Danach liegt Berufsunfähigkeit vor bei Betroffenen, „deren Erwerbsfähigkeit wegen Krankheit oder Behinderung im Vergleich zur Erwerbsfähigkeit von körperlich, geistig oder seelisch gesunden Versicherten mit ähnlicher Ausbildung und gleichwertigen Kenntnissen und Fähigkeiten auf weniger als sechs Stunden gesunken ist“ (§ 240 Abs. 2 Satz 1 SGB IV).

Form des Nachweises

Zur Form des Nachweises der dauernden Berufsunfähigkeit enthält das Gesetz keine Bestimmung. Die Finanzverwaltung (R 16 Abs. 14 i. V. m. R 34.5 EStH 2011) und das FG Rheinland-Pfalz (Urteil v. 16.9.2008, 2 K 2140/07) vertreten die Auffassung, dass der Nachweis nur über entsprechende Bescheide der Sozialversicherungsträger oder über amtsärztliches Bescheinigungen geführt werden kann. Begründet wird diese Auffassung damit, dass wegen des eindeutigen Verweises auf das Sozialversicherungsrecht in § 16 Abs. 4 und § 34 Abs. 3 EStG die Vorlage nichtamtlicher Unterlagen – wie z. B. eine fachärztliche Bescheinigung – als alleiniger Nachweis nicht ausreicht.

Zeitpunkt des Nachweises

In den Verwaltungsregelungen ist aber keine Aussage darüber enthalten, ob die amtsärztliche Bescheinigung bereits im Zeitpunkt der Veräußerung erstellt sein muss oder auch noch nachträglich gefertigt werden kann. Der Entscheidung des FG Rheinland-Pfalz könnte man entnehmen, dass das amtsärztliche Attest vorher vorliegen muss, weil eine Parallele zu den außergewöhnlichen Belastungen nach § 33 Abs. 4 EStG i. V. m. § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV zu ziehen sei. Hiernach wird in bestimmten Einzelfällen ein vor Beginn einer medizinischen Behandlung erstelltes amtsärztliches Gutachten gefordert, um die Zwangsläufigkeit von Aufwendungen nachzuweisen.

Beispiel für eine nachträgliche Erstellung: A ist 52 Jahre alt und erzielte in 2014 einen Veräußerungsgewinn aus einem Einzelunternehmen, welches er am 1.8.2014 verkaufte. In seiner Einkommensteuererklärung beantragte er wegen dauernder Berufsunfähigkeit einen Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG. Als Nachweis legte er ein Gutachten seines Hausarztes vom 1.5.2014 bei, der ihm wegen mehrerer und langjähriger Krankheiten eine dauernde Berufsunfähigkeit ab 1.3.2014 bescheinigte. Das Finanzamt beabsichtigt den Veräußerungsfreibetrag nicht anzuerkennen, weil die dauernde Berufsunfähigkeit nicht durch ein vor dem Veräußerungszeitpunkt ausgestelltes amtsärztliches Attest nachgewiesen wurde. A will den amtsärztlichen Nachweis nun nachträglich noch erbringen.

Günstige FG-Rechtsprechung

Hierzu hat das FG Sachsen-Anhalt (Urteil v. 10.7.2014, 1 K 536/08) erfreulicherweise (rkr.) entschieden, dass der für den Veräußerungsfreibetrag und die ermäßigte Besteuerung eines Veräußerungsgewinns erforderliche Nachweis der dauernden Berufsunfähigkeit auch mit einer nach der Veräußerung des Betriebes ausgestellten amtsärztlichen Bestätigung erbracht werden kann. Dies soll zumindest dann gelten, wenn das amtsärztliche Attest auf ein bereits vor dem Veräußerungszeitpunkt vorliegendes Gutachten eines Haus- oder Facharztes Bezug nimmt. Wird dabei nicht vom Beginn der dauernden Berufsunfähigkeit abgewichen, ist hinsichtlich des Zeitpunkts auf das Gutachten des Haus- oder Facharztes abzustellen. Liegen diese Voraussetzungen vor, ist die dauernde Berufsunfähigkeit bei A am 1.3.2014 eingetreten, sodass er noch in den Genuss eines Veräußerungsfreibetrages kommen kann.

Hinweis

Aufgrund der Gesetzeslage ist es schon fraglich, ob überhaupt ein amtsärztliches Attest verlangt werden kann. Auch die §§ 33 Abs. 4 EStG i. V. m. § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV können hier nicht in gleicher Weise angewendet werden, weil die Aufzählung abschließend ist (für alle anderen Fälle gilt die gelockerte Rechtsprechung des BFH, Urteil v. 11.11.2010, VI R 17/09, wonach privatärztliche Bescheinigungen oder nachträglich erstellte amtsärztliche Atteste ausreichen) und beide Regelungen unterschiedliche Zwecke verfolgen. Anzumerken ist auch, dass der BFH in älterer Rechtsprechung (Urteil v. 15.3.2007, III R 28/06) schon darauf hingewiesen hat, dass ein nachträgliches Attest ausnahmsweise dann ausreichend sein kann, wenn der Amtsarzt den früheren Gesundheitszustand aufgrund von apparatemedizinischen Befunden (z. B. CT, MRT) zuverlässig beurteilen kann. Es ist zwar für die Praxis ein vor dem Verkauf ausgestelltes amtsärztliches Attest zu empfehlen, ein fachärztliches Gutachten für die Feststellung des Beginns der dauerhaften Berufsunfähigkeit kann aber so oder so durchaus hilfreich sein.