Gebäude im Abschluss nach HGB, IFRS und EStG/KStG

1 Begriff des Gebäudes

1.1 Bürgerlich-rechtlich

Rz. 1

Zu den wesentlichen Bestandteilen eines Grundstücks gehören die mit dem Grund und Boden fest verbundenen Sachen, insbesondere Gebäude. Ein Gebäude kann nicht von dem Grundstück getrennt werden, ohne es in seinem Wesen zu verändern oder zu zerstören (§§ 93, 94 Abs. 1 BGB). Das bebaute Grundstück ist danach eine einzige unbewegliche Sache mit der Folge, dass seine wesentlichen Bestandteile Grundstück und Gebäude nicht Gegenstand besonderer Rechte sein können. Nur das bebaute Grundstück als Einheit kann z. B. mit einer Hypothek belastet oder übereignet werden.

Ein Gebäude, das mit dem Grund und Boden fest verbunden sein kann, kann eine selbstständige Sache sein, wenn es entweder nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbunden ist oder in Ausübung eines dinglichen Rechts an einem fremden Grundstück errichtet worden ist (§ 95 BGB). Das Gebäude auf fremdem Grund und Boden ist in diesen Fällen eine rechtlich und wirtschaftlich selbstständige Einheit. Sachen, die nur zu einem vorübergehenden Zweck in ein Gebäude eingefügt sind, gehören nicht zu den Bestandteilen des Gebäudes (§ 95 Abs. 2 BGB).

1.2 Handelsrechtlich

Rz. 2

Für die handelsrechtliche Bilanzierung ist die steuerrechtliche Gebäudedefinition sinngleich anzuwenden.^[1]

Rz. 3

Im Handelsrecht werden durch § 266 Abs. 2 HGB "Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken" in der Bilanz zu einem Posten zusammengefasst. Eine weitere Untergliederung ist nach § 265 Abs. 5 HGB zulässig und kann freiwillig erfolgen.^[2]

Rz. 4

Wenn auch nach § 266 Abs. 2 Aktivseite A II Nr. 1 HGB die bebauten Grundstücke als Einheit, also ohne Trennung nach Grund und Boden einerseits und nach Gebäude andererseits, auszuweisen sind, so geschieht dies letzten Endes nur im Interesse der Ordnung in der Gliederung der Grundstücke und des äußeren Bildes der Jahresbilanz; über die Bewertung dieser Vermögensgegenstände und darüber, welche Vermögensgegenstände bei der Bewertung zu einer Einheit zusammengefasst werden dürfen, sagt diese Vorschrift jedoch nichts aus. Vielmehr ergibt sich aus § 253 Abs. 1 i. V. m. Abs. 3 HGB eindeutig, dass planmäßige Abschreibungen oder Wertberichtigungen nur bei den zeitlich begrenzt nutzbaren Gegenständen des Anlagevermögens und somit auch nur bei Gebäuden und nicht auch bei dem Grund und Boden zulässig sind. Der Grund und Boden stellt einen nicht abnutzbaren Vermögensgegenstand dar. Bewertungsrechtlich sind demnach Grund und Boden und Gebäude nicht als ein einheitliches Wirtschaftsgut zu behandeln. Kapitalgesellschaften und Genossenschaften haben beim handelsrechtlichen Bilanzausweis folgende Regelung zu beachten.

Rz. 5

Nach § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB brauchen kleine Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 1 HGB) nur eine verkürzte Bilanz aufzustellen. Diese hat hinsichtlich des Anlagevermögens folgendes Aussehen:

A.	Anlagevermögen

1. Immaterielle Vermögensgegenstände
2. Sachanlagen
3. Finanzeinlagen

Nach § 266 Abs. 1 Satz 4 HGB brauchen Kleinstkapitalgesellschaften (§ 267a HGB) auch nur eine verkürzte Bilanz aufzustellen. Diese hat wie folgt auszusehen:

A. Anlagevermögen

B. Umlaufvermögen

C. Rechnungsabgrenzungsposten

D. Aktiv latente Steuern

E. Aktiver Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung

Die Vergünstigung einer verkürzten Bilanz wird nicht nur der Kleinstkapitalgesellschaft, der kleinen GmbH, sondern auch den kleinen Aktiengesellschaften eingeräumt. In der Praxis ist es jedoch zweckmäßig, den für mittelgroße und große Kapitalgesellschaften vorgeschriebenen Ausweis der Grundstücke und Gebäude auch in den Bilanzen aller übrigen Gewerbetreibenden, die nach § 247 Abs. 1 HGB in der Bilanz nur das Anlagevermögen gesondert auszuweisen und sinnvoll zu untergliedern haben, vorzunehmen.

Rz. 6

Nach § 284 Abs. 3 HGB haben mittelgroße und große Kapitalgesellschaften sowie mittelgroße und große Personenhandelsgesellschaften (§ 264a HGB) die Entwicklung der einzelnen Posten des Anlagevermögens im Anhang darzustellen. Das Wahlrecht, nach dem das Anlagevermögen entweder in der Bilanz oder dem Anhang dargestellt werden kann, ist durch das BilRUG aufgehoben worden.

Nach § 284 Abs. 3 Satz 3 HGB sind die Abschreibungen in kumulierte Abschreibungen zu Beginn und zum Ende des Geschäftsjahres, die Abschreibungen des Geschäftsjahres sowie die Änderungen der kumulierten Abschreibungen im Zusammenhang mit Zugängen, Abgängen und Umbuchungen des Geschäftsjahres zu untergliedern.^[3]

Sind in die Herstellungskosten Zinsen für Fremdkapital einbezogen worden, ist für jeden Posten des Anlagevermögens anzugeben, welcher Betrag an Zinsen im Geschäftsjahr aktiviert worden ist.^[4]

[1] Vgl. Schubert/Huber, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 14. Aufl. 2024, § 247 HGB Rz. 332 ff.; Glade, Praxishandbuch der Rechnungslegung und Prüfung, 2. Aufl. 1995, § 266 HGB Rz. 89.

[2] Vgl. Wulf/Sackbrook, in Betram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, 14. Aufl. 2023, § 266 Rz. 38; Störk/Büssow, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 14. Aufl. 2024, § 265 HGB Rz. 35 f.

[3] S. "Anlages...