Prüfung des Jahresabschlusses: Abschlussprüfung nach Han ... / 3.1.7 Abschlussprüfung, -billigung und -feststellung

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Abbildung 7 verdeutlicht die Einbindung der handelsrechtlichen Abschlussprüfung in das aktienrechtliche Gesamtsystem der Aufstellung, Billigung und Feststellung des Jahresabschlusses. Sofern der Abschlussprüfer nach der Prüfung des durch den Vorstand erstellten Jahresabschlusses und Lageberichts,^[1] der Vorlage des Prüfungsberichts^[2] sowie der Beurteilung des Prüfungsergebnisses^[3] Einwände gegen den Jahresabschluss und/oder den Lagebericht erhebt und daraufhin Änderungen vom Vorstand vorgenommen werden,^[4] so erfolgt eine Nachtragsprüfung, wenn es die Korrekturen erfordern.^[5] Folgerichtig muss über das (neue) Prüfungsergebnis vom Abschlussprüfer berichtet und der Bestätigungsvermerk ggf. entsprechend ergänzt werden.^[6] Das Ausmaß der Nachtragsprüfung ergibt sich aus dem Umfang der Korrekturen; der Gegenstand ist jedoch derselbe wie bei der Abschlussprüfung. Ändert der Vorstand den Jahresabschluss nicht (er ist nicht dazu verpflichtet), dann wird ein eingeschränktes Testat oder gar eine Versagung des Testates notwendig.^[7] In allen Fällen werden Jahresabschluss, Lagebericht und Prüfungsbericht dem Aufsichtsrat oder einem eingerichteten Prüfungsausschuss^[8] vorgelegt.^[9] Dieser kann den Jahresabschluss auch bei Einschränkung oder Versagung des Testates billigen. Den Prüfungsbericht des Abschlussprüfers erhält die Hauptversammlung grundsätzlich in keinem Falle direkt. Ob sie ihn überhaupt vorgelegt bekommt, regelt die Ausnahmevorschrift von § 321a HGB oder die Satzung der Gesellschaft.

Abb. 7: Ablauf der Aufstellung, Prüfung, Billigung und Feststellung des Jahresabschlusses bei der AG

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Sofern der Aufsichtsrat den Jahresabschluss billigt und die Feststellung des Jahresabschlusses nicht der Hauptversammlung nach § 172 AktG überlassen werden soll, gilt dieser als festgestellt.^[10] Falls der Aufsichtsrat den Jahresabschluss nicht billigt, stellt ihn die Hauptversammlung fest.^[11] Während die Aufstellung des Jahresabschlusses durch den Vorstand die Anfertigung eines unterschriftsreifen Entwurfs zum Bilanzstichtag bedeutet, wird mit der Feststellung des Jahresabschlusses erklärt, dass der vorgelegte Abschluss als der vom Gesetz verlangte und für die gesetzlichen Rechtsfolgen (z. B. Gewinnausschüttungen) maßgebende Jahresabschluss gelten soll. Voraussetzung für eine Feststellung ist aber stets die Prüfung des Jahresabschlusses,^[12] die aber nicht unbedingt mit der Erteilung eines uneingeschränkten Bestätigungsvermerks abzuschließen braucht. Darüber hinaus ist zu berücksichtigen, dass der ungeprüfte (und ggf. unrechtmäßig festgestellte) Jahresabschluss einer AG gem. § 256 Abs. 1 Nr. 2 AktG unheilbar nichtig ist;^[13] diese Regelung gilt sinngemäß auch für Unternehmen, die unter das Publizitätsgesetz fallen.^[14]

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Nicht in Abb. 7 aufgenommen wurde die Nachtragsprüfung gem. § 173 Abs. 3 AktG, die dann zum Zuge kommt, wenn die Hauptversammlung im Feststellungsbeschluss den vom Vorstand vorgelegten Jahresabschluss ändert. Allerdings ist in diesem Falle ein uneingeschränkter Bestätigungsvermerk hinsichtlich der Korrekturen erforderlich, damit die Beschlüsse der Hauptversammlung über die Feststellung des Jahresabschlusses und die Gewinnverwendung wirksam werden können.^[15]

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Für den nach internationalen Rechnungslegungsstandards i. S. v. § 325 Abs. 2a HGB gefertigten Einzelabschluss gelten die vorstehenden Regelungen bezüglich Erstellung, (Nachtrags-)Prüfung und Billigung analog.^[16] Da der Einzelabschluss nicht festgestellt zu werden braucht, kann er bereits nach Billigung durch den Aufsichtsrat gem. § 325 Abs. 2a HGB offengelegt werden.^[17] Obwohl auf eine explizite gesetzliche Regelung der Billigung des Einzelabschlusses durch die Hauptversammlung verzichtet wurde, weil ein solches Verfahren die Offenlegung deutlich verzögern würde, muss die Hauptversammlung dann aber in Analogie zu § 173 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz AktG ersatzweise eintreten, wenn der Aufsichtsrat den Einzelabschluss nicht billigt.

[1] § 264 Abs. 1 Satz 3 HGB i. V. m. § 316 Abs. 1 Satz 1 HGB.

[2] § 321 HGB.

[3] § 322 HGB.

[4] § 316 Abs. 3 Satz 1 1. Halbsatz HGB.

[5] § 316 Abs. 3 Satz 1 2. Halbsatz HGB.

[6] § 316 Abs. 3 Satz 2 HGB.

[7] § 322 Abs. 4 Satz 1 HGB.

[8] § 324 HGB.

[9] § 170 Abs. 1 Satz 1 AktG; § 321 Abs. 5 Satz 2 HGB.

[10] § 173 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz AktG.

[11] § 173 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz HGB; vgl. zur Feststellung des Jahresabschlusses bei anderen Unternehmensformen § 42a GmbHG, § 46 Nr. 1 GmbHG, § 48 Abs. 1 GenG und § 8 PublG. Bei Personenhandelsgesellschaften stellen sämtliche Gesellschafter den Jahresabschluss fest; allerdings kann der Gesellschaftsvertrag etwas anderes bestimmen (§ 109 HGB i. V. m. § 161 Abs. 2 HGB und § 264a Abs. 1 HGB).

[12] § 316 Abs. 1 Satz 2 HGB.

[13] § 256 Abs. 6 Satz 1 AktG.

[14] § 10 PublG.

[15] § 173 Abs. 3 Satz 1 2. Halbsatz AktG.

[16] § 324a Abs. 1 Satz 1 HGB.

[17] § 171 Abs. 4 Satz 2 AktG; vgl. zur Billigung des Einzelabschlusses bei anderen Unternehmensformen § 46 Nr. 1a GmbHG, § 48 Abs. 4 Satz 4 Gen...