c. Finanzierungsaufwendungen

Tz. 148

Stand: EL 43 – ET: 03/2021

Der Inhalt des Postens Finanzierungsaufwendungen (finance costs) ist nicht definiert. Eine Saldierung der Finanzaufwendungen mit -erträgen ist im Übrigen ausgeschlossen (sa. IFRIC Update Oktober 2004 und November 2006). Das IFRS IC vertritt die Auffassung, dass die nach IAS 1.82 auszuweisenden finance costs iVm. dem in IAS 1.32 verankerten Saldierungsverbot als "gross finance cost" zu verstehen sind, und verlangt daher grds. einen separaten Ausweis der Finanzaufwendungen und -erträge (vgl. auch Tz. 53; so auch Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, IFRS-Kommentar, § 2, Tz. 80). Das Saldierungsverbot schließt allerdings nicht den Ausweis einer Zwischensumme im Anschluss an die Finanzerträge und -aufwendungen, bspw. in Form eines Finanzergebnisses, aus.

Wird im Abschnitt "Gewinn oder Verlust" oder in der gesonderten Gewinn- und Verlustrechnung ein Finanz-/Beteiligungsergebnis gezeigt, können als separater Posten innerhalb des Finanz-/Beteiligungsergebnisses im Abschnitt "Gewinn oder Verlust" oder in der gesonderten Gewinn- und Verlustrechnung die Gewinn- und Verlustanteile von at equity bilanzierten Unternehmen gezeigt werden. Indes kann es durchaus sachgerecht sein, sofern ein Ergebnis der betrieblichen Tätigkeit gezeigt wird, die Gewinn- und Verlustanteile von at equity bilanzierten Unternehmen als separaten Posten innerhalb dieses Ergebnisses auszuweisen. Dies wird insb. für Gemeinschaftsunternehmen gelten, kann jedoch auch für assoziierte Unternehmen sachgerecht sein. Im Übrigen erscheint es zulässig, beim Ergebnisausweis zwischen operativen und nicht operativen at equity bilanzierten Unternehmen zu differenzieren (so auch EY International GAAP, Kap. 3, 3.2.2.A.). Zu einer entsprechenden von der ESMA an das IFRS IC gerichteten Frage hat sich das IFRS IC in seiner Agenda-Entscheidung vom Mai 2014 indes nicht konkret geäußert (vgl. IFRIC Update Mai 2014, S. 8).

Das IFRS IC hat in seiner Agenda-Entscheidung vom Januar 2015 festgestellt, dass auf Vermögenswerte zu zahlende "Negativzinsen" nicht als Zinsertrag, sondern in einer angemessenen Aufwandskategorie auszuweisen sind; zudem sind nach IAS 1.85 und IAS 1.112 (c) zusätzliche Informationen über solche Beträge zu geben, soweit dies für das Verständnis der Ertragslage oder dieses Postens relevant ist.

Tz. 149

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Der Begriff Finanzierungsaufwendungen selbst ist in IAS 1 nicht definiert. Der Rückgriff auf die im Zusammenhang mit der Kapitalflussrechnung verwendete Definition von Finanzierungsaktivitäten erscheint nicht zielführend, da hierunter auch alle Transaktionen mit den Eigenkapitalgebern fallen (vgl. ADS Int 2002, Abschn. 7, Tz. 174). Insoweit bestehen bei der Zuordnung zu den Finanzierungsaufwendungen im Einzelfall Freiheitsgrade.

Tz. 150

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Ein Ausweis unter den Finanzierungsaufwendungen kommt bspw. in Betracht für (vgl. PwC, Manual of Accounting FAQ 4.110.2; KPMG, Insights into IFRS, Tz. 7.10.70.20):

• Zinsaufwand für Kontokorrentkredite und kurz- und langfristige Kredite (IFRS 7.20);
• beim Leasingnehmer Finanzierungskosten im Zusammenhang mit Nutzungsrechten (gem. IFRS 16;
• Verluste aus der Währungsumrechnung von Fremdwährungskrediten (vgl. Tz. 153);
• Realisierung von Agios/Disagios aus Schuldtiteln (IFRS 9.4.2 und 9.5.3);
• Zinsanteil aus der Aufzinsung von Rückstellungen und anderer nicht finanzieller Schulden (bspw. IAS 37.60 oder der Nettozinsaufwand aus Pensionsverpflichtungen);
• Dividenden aus als Verbindlichkeiten klassifizierten Vorzugsaktien (IAS 32.35 und 32.40);
• Verluste aus der Veränderung des Fair Values bestimmter derivativer Finanzinstrumente, wie Zinsswaps oder Währungssicherungsgeschäfte für Fremdwährungskredite;
• Verluste aus der Abschreibung von Finanzinstrumenten;
• Gewinne bzw. Verluste aus der Ausbuchung von finanziellen Verbindlichkeiten;
• Zinsen aus Steuerverbindlichkeiten, wenn der Zinsanteil identifiziert werden kann (und soweit dieser nicht unter IAS 12 fällt).

IAS 1 fordert den separaten Ausweis von Finanzierungsaufwendungen im Abschnitt "Gewinn oder Verlust" oder in der gesonderten Gewinn- und Verlustrechnung, nicht aber den separaten Ausweis von Finanzierungserträgen, es sei denn, diese sind für das Verständnis des Abschlusses relevant (IAS 1.97). Die Einordnung von Erträgen als Finanzierungserträge hängt von der Unternehmenstätigkeit des bilanzierenden Unternehmens ab. Resultieren Zinserträge aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit eines Unternehmens, wie dies bei Finanzinstitutionen regelmäßig der Fall sein wird, so sind diese innerhalb der Umsatzerlöse auszuweisen. Resultieren Zinserträge nicht aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit, erscheint ein Ausweis als eigene GuV-Position neben den Finanzierungsaufwendungen sachgerecht.

Tz. 151

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Es ist zulässig, den Zinsaufwand im Zusammenhang mit leistungsorientierten Pensionszusagen entsprechend seinem Charakter nicht unter dem Personalaufwand, sondern unter den Finanzierungskosten zu zeigen. Indes ...