Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 5.3 Eigenkapital der Personenhandelsgesellschaft

Rz. 86

Im Unterschied zu Ekfl. können bei Personenhandelsgesellschaften neben dem Eigenkapital auch Forderungen und Verbindlichkeiten gegen Gesellschafter bestehen, sodass eine eindeutige Trennung zwischen Eigenkapital und Fremdkapital von Gesellschaftern vorzunehmen ist. Eigenkapital liegt bei Personenhandelsgesellschaften nur vor, wenn die bereitgestellten Mittel der Gesellschaft als Verlustdeckungspotenzial zur Verfügung stehen. Dies ist dann gegeben, wenn^[1]

• künftige Verluste mit den Mitteln bis zur vollen Höhe – auch mit Wirkung gegenüber den Gesellschaftsgläubigern – zu verrechnen sind und
• im Fall der Insolvenz der Gesellschaft eine Insolvenzforderung nicht geltend gemacht werden kann oder wenn bei einer Liquidation der Gesellschaft Ansprüche erst nach Befriedigung aller Gesellschaftsgläubiger mit dem sonstigen Eigenkapital auszugleichen sind.

Rz. 87

Die gesetzlichen Regelungen sehen für jeden Gesellschafter einer Personenhandelsgesellschaft nur einen einzigen Kapitalanteil vor (für die OHG: § 120 Abs. 1 HGB). § 120 Abs. 2 HGB sieht die Veränderung des Kapitalanteils durch den jährlich erzielten, auf den jeweiligen Gesellschafter entfallenden Verlust vor. Für Kommanditisten bestimmt § 167 Abs. 2 HGB, dass Gewinne dem Kapitalanteil des Kommanditisten nur so lange gutgeschrieben werden, bis dieser den Betrag der sog. bedungenen Einlage erreicht. Unter bedungene Einlage ist die im Innenverhältnis der Gesellschafter im Gesellschaftsvertrag vereinbarte Einlage des Kommanditisten zu verstehen. Sie ist zu unterscheiden von der im Handelsregister eingetragenen Haftsumme des Kommanditisten (§ 171 Abs. 1 HGB). Diese kann mit der bedungenen Einlage (im Sprachgebrauch oftmals als Kommanditeinlage bezeichnet) identisch, aber auch abweichend davon sein.^[2]

Rz. 88

Entnahmen zulasten des Kapitalanteils sind für Gesellschafter einer OHG und Komplementäre einer KG innerhalb der Restriktionen des § 122 Abs. 1 HGB, für Kommanditisten einer KG nur nach § 169 Abs. 1 HGB gesetzlich geregelt.

Rz. 89

Da Gesellschaftsverträge von Personenhandelsgesellschaften die dispositiven Regelungen des HGB zu den Kapitalanteilen und Entnahmen zumeist durch eigenständige Regelungen ersetzen, ist in der Praxis bzgl. der Abgrenzung von Eigenkapital und Fremdkapital bei Personenhandelsgesellschaften regelmäßig auf die Umstände des Einzelfalls abzustellen.

Rz. 90

Sehr häufig werden in Gesellschaftsverträgen von Personenhandelsgesellschaften für jeden Gesellschafter mehrere Konten definiert. Für die Beurteilung der Qualifikation als Eigenkapital ist jedes dieser Konten separat zu beurteilen. Die Tatsache, dass die Gesellschafterkonten im Gesellschaftsvertrag als "Kapitalkonto" bezeichnet werden, ist für den Ausweis in der Bilanz grds. unbeachtlich.

Rz. 91

Weit verbreitet ist die Bestimmung fester Kapitalkonten für jeden Gesellschafter, die zumeist Basis für die Gewinnverteilung darstellen.

Rz. 92

Soweit die Einlagen auf diese festen Kapitalkonten am Abschlussstichtag ganz oder teilweise nicht geleistet und auch nicht eingefordert sind, sind diese in entsprechender Anwendung von § 272 Abs. 1 Satz 3 HGB passivisch offen von den Kapitalanteilen abzusetzen. Zwar gelten für Nicht-KapCoGes die Vorschriften des Zweiten Abschnitts des Dritten Buchs des HGB nicht unmittelbar; sie sind jedoch als GoB i. S. d. von § 247 Abs. 1 HGB geforderten hinreichenden Aufgliederung (weitgehend) analog anzuwenden (Rz 9).

Praxis-Beispiel

Im Gesellschaftsvertrag der OHG ist für die beiden Gesellschafter ein Kapitalanteil von jeweils 100 EUR, insgesamt also 200 EUR, vereinbart. Am Abschlussstichtag 31.12.01 sind jeweils 10 EUR von den Gesellschaftern geleistet; der Restbetrag von jeweils 90 EUR ist nicht eingefordert.

Aktiva	Bilanz 31.12.01 (OHG)		Passiva
…		Eigenkapital
		Kapitalanteile	20
		…

Rz. 93

Für eingeforderte ausstehende Einlagen scheint dementsprechend ein aktivischer Ausweis unter den Forderungen in analoger Anwendung von § 272 Abs. 1 Satz 3 3. Hs. HGB sachgerecht.

Praxis-Beispiel

Im Gesellschaftsvertrag der OHG ist für die beiden Gesellschafter ein Kapitalanteil von jeweils 100 EUR, insgesamt also 200 EUR, vereinbart. Am Abschlussstichtag 31.12.02 sind jeweils 20 EUR von den Gesellschaftern geleistet; der Restbetrag von jeweils 80 EUR ist eingefordert.

Aktiva	Bilanz 31.12.02 (OHG)		Passiva
Forderungen gegen phG	160	Eigenkapital
		Kapitalanteile	200
…		…

Rz. 94

Während für KapCoGes gem. § 264c Abs. 2 Satz 2 HGB die Saldierung von positiven und negativen Kapitalanteilen einzelner Gesellschafter (auch innerhalb derselben Gesellschaftergruppe) unzulässig ist, ist dies für nicht unter § 264a HGB fallende Personenhandelsgesellschaften möglich. Das Gebot der Klarheit und Übersichtlichkeit von § 243 Abs. 2 HGB erfordert in Jahresabschlüssen von KGs, die nicht unter § 264a HGB fallen, allerdings eine Trennung der Kapitalanteile von pHG und Kommanditisten.^[3]

Rz. 95

In Gesellschaftsverträgen von Personenhandelsgesellschaften fin...