§ 9 Handelsrechtliche Nachhaltigkeitsberichterstattung / 1.4 Prüfung der nichtfinanziellen Erklärung

Rz. 38

Die nichtfinanzielle Erklärung unterlag inhaltlich nicht der Abschlussprüfung. Gem. § 317 Abs. 2 S. 4 HGB war im Hinblick auf die Vorgaben zur nichtfinanziellen Erklärung nur durch den Abschlussprüfer zu prüfen, ob die nichtfinanzielle Erklärung vorgelegt wurde. In diesem Zusammenhang hatte der Abschlussprüfer gem. ISA [DE] 720 (Tz. 14 f.) die nichtfinanzielle Erklärung kritisch zu lesen. Die inhaltliche Prüfung der nichtfinanziellen Erklärung oblag nicht dem Abschlussprüfer. Jedoch hatte der Aufsichtsrat gem. § 171 Abs. 1 S. 1 AktG die nichtfinanzielle Erklärung inhaltlich zu prüfen. Eine Prüfung der nichtfinanziellen Erklärung konnte jedoch in Erweiterung der Prüfung des Lageberichts durch den Abschlussprüfer beauftragt werden. Soweit eine solche Prüfung durch den Abschlussprüfer erfolgte, musste diese zwingend zur Erzielung einer hinreichenden Sicherheit für das Prüfungsurteil durchgeführt werden (siehe zur Weiterentwicklung der Prüfungsstandards auch Rz 50).

Rz. 39

Im Fall der Veröffentlichung auf der Internetseite des Unternehmens spätestens 4 Monate nach dem Abschlussstichtag hatte der Abschlussprüfer durch eine ergänzende Prüfung gem. § 317 Abs. 2 S. 5 HGB nachzuhalten, ob der gesonderte nichtfinanzielle Bericht vorgelegt wurde. Das Gesetz sah eine ergänzende Prüfung für einen gesonderten nichtfinanziellen Bericht, der zusammen mit dem Lagebericht im Bundesanzeiger offengelegt wird, im Vergleich dazu nicht vor.^[1]

Rz. 40

Der Aufsichtsrat konnte nach § 111 Abs. 2 S. 4 AktG eine freiwillige Prüfung der nichtfinanziellen Erklärung durch einen externen Dienstleister beauftragen. Eine solche Prüfung stellt eine betriebswirtschaftliche Prüfung i. S. v. § 2 Abs. 1 WPO dar und ist als Nichtprüfungsleistung keine Vorbehaltsaufgabe des Wirtschaftsprüfers. Derartige Prüfungen werden jedoch fast ausschl. durch Wirtschaftsprüfer durchgeführt. Nach § 289b Abs. 4 HGB war, sofern die nichtfinanzielle Erklärung überprüft worden war, auch die Beurteilung des Prüfungsergebnisses in gleicher Weise öffentlich zugänglich zu machen.

Rz. 41

Eine freiwillige Prüfung der nichtfinanziellen Erklärung erfolgte überwiegend auf der Grundlage des internationalen Standards ISAE 3000 (Rev.) "Assurance Engagements Other than Audits or Reviews of Historical Financial Information", in dem u. a. die Prüfungsmethodologie, Berichterstattung und Erteilung von Vermerken festgelegt sind.^[2] Der Prüfungsstandard bietet die Möglichkeit einer Prüfung mit einer begrenzten Sicherheit oder hinreichenden Sicherheit für das Prüfungsurteil.^[3]

Art und Umfang der durchzuführenden Prüfungshandlungen zur Erlangung von Nachweisen unterscheiden sich insbes. in Abhängigkeit von der zu erzielenden Sicherheit für das Prüfungsurteil.^[4] Der Prüfungsstandard sieht grds. nachfolgende Prüfungshandlungen vor:

• Inaugenscheinnahme,
• Beobachtung,
• Bestätigung,
• überprüfende Berechnung,
• überprüfender Nachvollzug,
• analytische Prüfungshandlungen und
• Befragung.^[5]

Bei der Prüfung hat der Prüfer Art, Umfang und Zeitraum der einzelnen Prüfungshandlungen festzulegen.

Rz. 42

Die Grundlage dieser Festlegung erfolgt bei der Prüfung zur Erzielung einer begrenzten Sicherheit für das Prüfungsurteil aufgrund des Verständnisses über den Prüfungsgegenstand und die Identifizierung von Bereichen, in denen wesentlich falsche Darstellungen wahrscheinlich bestehen. I. R. e. Aufbauprüfung hat sich der Prüfer ein Verständnis über den Aufstellungsprozess einschl. des internen Kontrollsystems (IKS) zu verschaffen.^[6] Bei Prüfungsaufträgen zur Erzielung einer begrenzten Sicherheit für das Prüfungsurteil werden vorwiegend analytische Prüfungshandlungen und Befragungen sowie ggf. weitere Einzelfallprüfungshandlungen vom Prüfer geplant und durchgeführt.^[7]

Rz. 43

Die Grundlage der Festlegung bei der Prüfung zur Erzielung einer hinreichenden Sicherheit für das Prüfungsurteil erfolgt hingegen aufgrund des Verständnisses vom Prüfungsgegenstand und der Identifizierung bzw. der Beurteilung von Risiken möglicher wesentlicher falscher Darstellungen. Hierbei sind zwingend Funktionsprüfungen des IKS durchzuführen, sofern der Prüfer von wirksamen internen Kontrollen ausgeht oder analytische und einzelfallbezogene Prüfungshandlungen keine ausreichenden Nachweise liefern. Zudem werden – neben analytischen Prüfungshandlungen und Befragungen – Einzelfallprüfungshandlungen in einem deutlich größeren Ausmaß als bei einer Prüfung zur Erzielung einer begrenzten Sicherheit für das Prüfungsurteil geplant und durchgeführt.^[8]

Rz. 44

Bei der Prüfung einer nichtfinanziellen Erklärung zur Erzielung einer begrenzten Sicherheit für das Prüfungsurteil nach ISAE 3000 (Rev.) finden dementsprechend insbes. nachfolgende Prüfungshandlungen Anwendung:

• Verschaffung eines Verständnisses über die Struktur der Nachhaltigkeitsorganisation und die Einbindung von Stakeholdern,
• Befragungen der gesetzlichen Vertreter und relevanter Mitarbeiter, die in die Aufstellung der nichtfinanziellen Erklärung einbezogen wurden, über den Aufstellungsproz...