Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2 Mögliche Rahmenwerke

Rz. 3

In den Erwägungsgründen zur CSR-RL ist beispielhaft eine Vielzahl von nationalen, unionsbasierten wie auch internationalen Rahmenwerken aufgeführt,^[1] die genutzt werden können.^[2] Dazu gehören

• das auf der europäischen EMAS-Verordnung^[3] und der internationalen Umweltmanagementnorm ISO 14001^[4] basierende "Eco-Management and Audit Scheme" (EMAS) oder
• auf internationaler Ebene das Rahmenprogramm "United Nations Global Compact",^[5]
• das "Protect, Respect and Remedy" Rahmenprogramm und Leitprinzipien der Vereinten Nationen,^[6]
• die "Leitsätze für multinationale Unternehmen" der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung,^[7]
• die "ISO 26000 Guidance on Social Responsibility" der Internationalen Organisation für Normung,^[8]
• die "Dreigliedrige Grundsatzerklärung über multinationale Unternehmen und Sozialpolitik" der Internationalen Arbeitsorganisation,^[9]

• der Berichtsrahmen des International Integrated Reporting Council (IIRC), zu dem am 19.1.2021 ein überarbeitetes Rahmenkonzept mit Geltung für Berichtsperioden mit Beginn ab 1.1.2022 publiziert wurde,^[10]

  sowie

• die modularen, miteinander verbundenen GRI-Standards, die zum 1.7.2018 die früheren "G4-Leitlinien zur Nachhaltigkeitsberichterstattung" ablösten.

Rz. 4

In der Unternehmenspraxis sind, gerade bei multinationalen Unt, die GRI-Standards stark verbreitet.^[11] Eine 2021 publizierte empirische Untersuchung der nichtfinanziellen Berichterstattungspraxis von 137 Unt aus DAX 30, MDAX und SDAX, die eine nichtfinanzielle Erklärung bzw. einen nichtfinanziellen Bericht veröffentlichen müssen, zeigt,^[12] dass 77 % dieser Unt ein nationales und/oder internationales Rahmenwerk nutzten, davon immerhin 88 % eine der Optionen des GRI-Standards (und kein weiteres Rahmenwerk).

Rz. 5

Bei den GRI-Standards lassen sich drei universelle und diverse themenspezifische Standards in den Dimensionen wirtschaftliche Standards (GRI 201–206), Umweltstandards (GRI 301–308) und soziale Standards (GRI 401–419) unterscheiden.^[13]

• GRI 1 (2021) Grundlagen gibt einen Überblick über die Prinzipien der Berichterstattung und die Anforderungen des Rahmenwerks und vermittelt Erläuterungen zur Anwendung.
• GRI 2 (2021) Allgemeine Angaben fordert Angaben zum Berichterstatter, einschl. Organisationsprofil, Strategie, Ethik und Integrität, Unternehmensführung, Einbindung von Stakeholdern, Vorgehensweise bei der Berichterstattung sowie Berücksichtigung wesentlicher Themen. Hierbei sind die Optionen "Kern" sowie "Umfassend" zu unterscheiden. Bei Letzterer sind weitere Angaben, etwa zur Strategie und Geschäftsethik, zu machen und eine Berichterstattung zu allen themenspezifischen Standards vorzunehmen.^[14]
• Nach GRI 3 (2021) Wesentliche Themen ist über den verfolgten Managementansatz i. R. d. Wesentlichkeit für jedes wesentliche Thema Auskunft zu geben, auch für jeden verwendeten themenspezifischen Standard.

Die GRI-Standards werden fortlaufend weiterentwickelt. So wurden bspw. bereits neue Standards GRI 303 Wasser und GRI 403 Arbeitssicherheit und Gesundheitsschutz verabschiedet (Inkrafttreten: 1.1.2021). Im Januar 2023 wurden aktualisierte deutschsprachige Übersetzungen zu einigen GRI-Standards bereitgestellt.

Rz. 6

Besondere Bedeutung, gerade auch im Kontext des CSR-RUG, besitzt das Wesentlichkeitsverständnis der GRI-Standards. Laut GRI 101, S. 28, ist ein wesentliches Thema ein solches, "das die erheblichen ökonomischen, ökologischen und sozialen Auswirkungen einer Organisation widerspiegelt oder das sich wesentlich auf die Beurteilungen und Entscheidungen der Stakeholder auswirkt." Dieses Verständnis steht im Gegensatz zum deutschen CSR-RL-Umsetzungsgesetz, wo ein "doppelter Wesentlichkeitsvorbehalt" verankert ist: Sowohl die finanzielle wie auch die nichtfinanzielle (ökologische und soziale) Wesentlichkeit muss auftreten, um eine Berichtspflicht i. R. d. nichtfinanziellen Berichterstattung auszulösen.^[15] Die EU-Kommission stellte allerdings in ihrem unverbindlichen Nachtrag zu den Leitlinien zur Erstellung eines nichtfinanziellen Berichts den Unternehmen eine Orientierungshilfe zu den Anforderungen an die klimabezogene Berichterstattung zur Verfügung. Dieser Orientierungshilfe liegt, wie auch den GRI-Standards, ein erweitertes Wesentlichkeitsverständnis zugrunde. Der Nachtrag verknüpft dabei die Anforderungen der CSR-Richtlinie mit den Anforderungen der Task Force on Climate-related Financial Disclosures (TCFD). Es ist jedoch unklar, was dies für das Verständnis der Wesentlichkeit im § 289c Abs. 3 HGB bedeutet. Der Nachtrag selbst ist unverbindlich und auf europäischer Ebene liegt lediglich eine Richtlinie vor. Die Intention des deutschen Gesetzgebers, die sich im "doppelten Wesentlichkeitsvorbehalt" manifestiert, bleibt eindeutig.^[16]

Rz. 7

Der Regierungsentwurf zum CSR-RL-Umsetzungsgesetz übernahm diese beispielhafte Aufzählung, ergänzt allerdings um den vom Rat für Nachhaltige Entwicklung (RNE) entwickelten Deutschen Nachhaltigkeitskodex (DNK).^[17] Der DNK verweist berichterstatt...