Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 3.2 Gezeichnetes Kapital bei Gründung

Rz. 20

Bei der Gründung stellt sich die umstrittene Frage, ob eine werdende KapG eine Eröffnungsbilanz auf den Zeitpunkt ihrer Errichtung (Abschluss und Beurkundung des Gesellschaftsvertrags), den Zeitpunkt der tatsächlichen Geschäftsaufnahme, den Zeitpunkt ihrer Anmeldung zum Handelsregister oder den Zeitpunkt ihrer Eintragung in das Handelsregister aufstellen muss. Nach der auch hier vertretenen ganz überwiegenden Auffassung beginnt die Rechnungslegungspflicht mit der Errichtung. Die werdende KapG (Vorgesellschaft) hat, auch wenn sie noch kein Formkaufmann ist, bereits den Charakter eines Formkaufmanns. Sie kann schon vor der Eintragung unter ihrer künftigen Firma Rechte erwerben und sie unterliegt als Ges. eigener Art weitgehend bereits den für die KapG geltenden Vorschriften. Zudem geht das Vermögen der Vorgesellschaft im Wege der Gesamtrechtsnachfolge ohne Liquidation (Identitätstheorie) auf die KapG über. Die Aufstellung einer Eröffnungsbilanz erst auf den Zeitpunkt der Eintragung in das Handelsregister ist allenfalls dann vertretbar, wenn die Errichtung und die Eintragung zeitlich kurz hintereinander erfolgen und nur eine geringfügige Geschäftstätigkeit zu verzeichnen war.

Rz. 21

Auf die auf den Zeitpunkt der Errichtung aufzustellende Eröffnungsbilanz sind die §§ 264ff. HGB und die jeweils anzuwendenden rechtsformspezifischen Bilanzierungsvorschriften anzuwenden. Gleichwohl kommt ein Ausweis des Nennkapitals unter der Postenbezeichnung "Gezeichnetes Kapital" erst mit der Eintragung der KapG in das Handelsregister in Betracht. Erst mit der Eintragung entsteht die KapG und kann sie über das Nennkapital verfügen. Bis zur Eintragung ist allein der Gegenwert geleisteter Bar- oder Sacheinlagen in der Bilanz auszuweisen. Dies jedoch nicht innerhalb des EK (§ 266 Abs. 3 A. HGB), sondern, wie tw. plädiert wird, als FK zwischen dem Eigenkapital (§ 266 Abs. 3 A. HGB) und den Rückstellungen (§ 266 Abs. 3 B. HGB). Es ist demgemäß ein weiterer Posten einzufügen (§ 265 Abs. 5 Satz 2 HGB), der als "Geleistete Einlagen zur Durchführung der Gründung" bezeichnet werden kann. Nach hier vertretener Auffassung sind bis zur Eintragung geleistete Bar- oder Sacheinlagen aufgrund der bis zur (erfolgreichen) Eintragung latent bestehenden Rückzahlungsverpflichtung innerhalb der Verbindlichkeiten auszuweisen.^[1] Erst mit der Eintragung ist das Kapital (Grund- oder Stammkapital) dann insgesamt – wie auch § 152 Abs. 1 Satz 1 AktG für die AG vorschreibt – in der Bilanz innerhalb des EK als gezeichnetes Kapital auszuweisen (§ 266 Abs. 3 A. I. HGB). Maßgebend ist das in der Satzung festgelegte Kapital.^[2] Die vorstehenden Überlegungen gelten auch für die GmbH, die haftungsbeschränkte Unternehmergesellschaft, die KGaA und die SE.

Rz. 22

Nach § 152 Abs. 1 Satz 2 AktG ist der auf jede Aktiengattung entfallende Betrag des Grundkapitals gesondert anzugeben. Nach § 11 Satz 2 AktG bilden Aktien mit gleichen Rechten eine Gattung. Unterschiedliche Gattungen liegen vor, wenn Aktien verschiedene Verwaltungs- oder Vermögensrechte gewähren. Den Hauptfall unterschiedlicher Aktiengattungen bilden die Stammaktien mit Stimmrecht und die stimmrechtslosen Vorzugsaktien. Keine besondere Aktiengattung sind Vorratsaktien.

Rz. 23

Zudem schreibt § 160 Abs. 1 Nr. 3 AktG vor, dass im Anhang die Zahl und bei Nennbetragsaktien der Nennbetrag und bei Stückaktien der rechnerische Wert der Aktien jeder Gattung anzugeben ist, sofern sich diese Angaben nicht aus der Bilanz entnehmen lassen. Die Anhangangabe nach § 160 Abs. 1 Nr. 3 AktG überschneidet sich bisher tw. mit der Lageberichtsangabe gem. § 289a Abs. 1 Nr. 1 HGB. Danach hat die AG, die einen organisierten Markt i. S. d. § 2 Abs. 7 WpÜG durch von ihr ausgegebene stimmberechtigte Aktien in Anspruch nimmt, im Lagebericht die Zusammensetzung des gezeichneten Kapitals und bei verschiedenen Aktiengattungen für jede Gattung die damit verbundenen Rechte und Pflichten und ihren Anteil am Gesellschaftskapital anzugeben. § 289a Abs. 1 Satz 2 HGB sieht vor, dass die Angaben im Lagebericht unterbleiben können, soweit sie im Anhang vorgenommen worden sind.

Rz. 24

Die KGaA hat grds. alle von der AG zu beachtenden Ansatz-, Gliederungs- und Bewertungsvorschriften (§§ 150–160 AktG, §§ 238ff. HGB, §§ 264ff. HGB) zu berücksichtigen (§ 278 Abs. 3 AktG). Zudem sieht § 286 AktG einige rechtsformspezifische Besonderheiten vor, die v. a. auf die Gesellschafterstellung des phG zurückzuführen sind.^[3]

Rz. 25

Die Kapitalanteile der phG gehören nicht zum aktienrechtlichen Grundkapital. Daher schreibt § 286 Abs. 2 Satz 1 AktG vor, dass die Kapitalanteile der phG nach dem Posten "Gezeichnetes Kapital" gesondert auszuweisen sind. Hierzu ist innerhalb der Postengruppe "Eigenkapital" (§ 266 Abs. 3 A. HGB) nach dem Posten "Gezeichnetes Kapital" ein Posten "Kapitalanteile der persönlich haftenden Gesellschafter" einzufügen. Es dürfte auch nichts dagegen sprechen, dass das Grundkapital und die Kapitalanteile der phG in der Hauptspalte zu einem Gesamtbe...