Eigenkapital im Abschluss nach HGB und EStG/KStG / 2.3.2 GmbH & Co. KG

Rz. 29

Für eine GmbH & Co. KG schreibt § 264c Abs. 2 Satz 1 HGB verbindlich folgende Untergliederung des Eigenkapitals vor:

I.	Kapitalanteile
II.	Rücklage
III.	Gewinnvortrag/Verlustvortrag
IV.	Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag

Bezüglich der Kapitalanteile ist § 264c Abs. 2 Sätze 2 und 6 HGB zu beachten, nach dem hier die Kapitalanteile der Komplementär-GmbH und der Kommanditisten getrennt auszuweisen sind. § 264c Abs. 2 Satz 8 HGB stellt ausdrücklich klar, dass in die Rücklagen nur Beträge eingestellt werden dürfen, die auf einem gesellschaftsvertraglichen Beschluss beruhen.

Gemäß § 264c Abs. 2 Satz 5 HGB sind durch Verlustanteile oder Entnahmen aufgezehrte (negative) Kapitalanteile auf der Aktivseite der Bilanz wie folgt auszuweisen:

• nicht durch Vermögenseinlagen gedeckter Fehlbetrag persönlich haftender Gesellschafter,
• nicht durch Vermögenseinlagen gedeckter Fehlbetrag der Kommanditisten.

Unzulässige Entnahmen eines Kommanditisten, die dessen persönliche Haftung wieder aufleben lassen, sind gemäß § 264c Abs. 2 Satz 5 HGB unter den Forderungen (i. S. des § 266 Abs. 2 HGB Posten B.II.4) als "Einzahlungsverpflichtungen der Kommanditisten" auszuweisen.

Bei der Eigenkapitalaufgliederung nach dem zuvor dargestellten Vierkontensystem gibt es bezüglich des Ausweises des Kapitalkontos II zwei Methoden (siehe § 264c Abs. 1 Satz 1 HGB):

• Ausweis unter der Position "sonstige Verbindlichkeiten" oder "Sonstige Vermögensgegenstände" und gesonderte Darstellung der auf die einzelnen Gesellschafter jeweils entfallenden Beträge im Anhang der Gesellschaft.
• Ausweis als "Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern" bzw. "Forderungen gegen Gesellschafter" oder "Ausleihungen an Gesellschafter".

Bei einer Einheits-GmbH & Co KG ist für aktivierte Anteile an der Komplementärgesellschaft i. H. d. aktivierten Betrags nach dem Posten "Eigenkapital" ein Sonderposten unter der Bezeichnung "Ausgleichsposten für aktivierte eigene Anteile" zu bilden (§ 264c Abs. 4 Satz 2 HGB). Für die Bildung des Sonderpostens ist § 272 Abs. 4 HGB entsprechend anzuwenden. Deshalb ist der Sonderposten entweder aus Rücklagen oder aus dem Jahresüberschuss zu bilden. Reichen Rücklagen und Jahresüberschuss nicht aus, ist der restliche Betrag von den Kapitalanteilen abzubuchen. Eine dabei eintretende Einschränkung der Entnahmerechte der Kommanditisten entspricht dem Sinn und Zweck des § 264c Abs. 4 Satz 2 HGB.^[1]

[1] IDW, RS HFA 7 vom 30.11.2017, Abschn. 3.1.3.