Frotscher/Geurts, EStG Anhang 2 zu § 15: Betriebsaufspaltung / 1.2 Erscheinungsformen der Betriebsaufspaltung

Rz. 9

Die in der Praxis relevanten Formen der Betriebsaufspaltung lassen sich nach unterschiedlichen Kriterien gliedern. Als zentrale Unterscheidungsmerkmale gelten^[1]:

• Art der ausgeübten Tätigkeit bzw. Aufteilung betrieblicher Funktionen,
• Rechtsform der beteiligten Unternehmen,
• Zeitpunkt der Entstehung bzw. Aufspaltung,
• Anzahl der Spaltvorgänge.

Rz. 10

Stellt man auf die Art der ausgeübten Tätigkeit bzw. Aufteilung der betrieblichen Funktionen ab, wird in den häufigsten Fällen zwischen der Betriebsgesellschaft und dem Besitzunternehmen unterschieden (strukturelle Betriebsaufspaltung). Dabei übernimmt die Betriebsgesellschaft die wichtigsten betrieblichen Funktionen (z. B. Beschaffung, Produktion, Vertrieb), während das hierfür benötigte Anlagevermögen ganz oder teilweise von dem Besitzunternehmen auf schuldrechtlicher oder dinglicher Grundlage, häufig unter Vereinbarung einer Verpflichtung zur Substanzerhaltung (Rz. 217a ff.), zur Verfügung gestellt wird.

Rz. 11

Das Umlaufvermögen der Betriebsgesellschaft kann mit eigenen Mitteln erworben, von den Gesellschaftern als Sacheinlage eingebracht oder vom Besitzunternehmen in Form eines Sachwertdarlehens (Rz. 217d) überlassen werden. Die Tätigkeit des Besitzunternehmens beschränkt sich dabei regelmäßig auf die Überlassung des Anlage- und bzw. oder des Umlaufvermögens. Eine eigenständige betriebliche Tätigkeit übt das Besitzunternehmen hingegen (regelmäßig) nicht aus.

Rz. 12

Eine ebenfalls häufig anzutreffende Gestaltung besteht darin, dass ein Unternehmen ganz oder teilweise den Absatz der erzeugten Produkte übernimmt (Vertriebsgesellschaft), während das andere Unternehmen (Produktions- oder Betriebsgesellschaft) die weiteren betrieblichen Funktionen (z. B. Produktion, Beschaffung, Finanzierung) erfüllt (funktionale Betriebsaufspaltung). Als Beispiele lassen sich hier die Verlags-KG und Druckerei-GmbH ebenso wie die Produktions-OHG und die Handels-GmbH anführen.

Rz. 13

Unterscheidet man nach der Rechtsform der an der Betriebsaufspaltung beteiligten Unternehmen, lassen sich die klassische, mitunternehmerische (Rz. 259ff.) und kapitalistische (Rz. 140) Betriebsaufspaltung unterscheiden. Am gebräuchlichsten ist die Kombination von Besitzpersonen- bzw. Produktionspersonenunternehmen und Betriebs- bzw. Vertriebskapitalgesellschaft. Man bezeichnet diese Konstellation als klassische Betriebsaufspaltung.

Rz. 14

Haben beide Unternehmen, sowohl die Betriebsgesellschaft als auch das Besitzunternehmen, die Rechtsform einer Personen- bzw. Kapitalgesellschaft, spricht man von mitunternehmerischer (Rz. 259ff.) bzw. kapitalistischer Betriebsaufspaltung (Rz. 140).^[2]

Rz. 15

Von einer umgekehrten Betriebsaufspaltung (zu den Besonderheiten Rz. 140b)^[3] wird dann gesprochen, wenn die Betriebs- bzw. Vertriebsgesellschaft in Form einer Personengesellschaft^[4] und die Besitz- bzw. Produktionsgesellschaft in Form einer Kapitalgesellschaft geführt werden und die Besitzkapitalgesellschaft der Betriebspersonengesellschaft mindestens eine wesentliche Betriebsgrundlage zur Nutzung überlässt und die Betriebspersonengesellschaft bzw. deren Gesellschafter die Besitzkapitalgesellschaft beherrschen. Eine solche Beherrschung ist auch dann gegeben, wenn die Anteile an der Besitzkapitalgesellschaft zum (Sonder-)Betriebsvermögen des Gesellschafters der Betriebskapitalgesellschaft gehören (Rz. 140b). Die umgekehrte Betriebsaufspaltung ist in der Praxis relativ selten anzutreffen.

Rz. 16

Nach dem Zeitpunkt der Aufspaltung lassen sich die echte (eigentliche) und unechte (uneigentliche) Betriebsaufspaltung unterscheiden (Rz. 226f.).

Von einer echten Betriebsaufspaltung spricht man dann, wenn die Doppelgesellschaft aus einem Spaltungsvorgang^[5] eines bereits bestehenden Unternehmens hervorgeht.^[6] Dabei ist es ohne Bedeutung, ob das Betriebsunternehmen (Regelfall) oder das Besitzunternehmen ausgegründet wird. Zweckmäßig erscheint in jedem Fall, den Bilanzstichtag als Spaltungsstichtag zu wählen, um die Aufstellung von Zwischenabschlüssen zu vermeiden.

Eine unechte Betriebsaufspaltung liegt entsprechend vor, wenn die Aufspaltung bereits bei der Gründung erfolgt, d. h., von vornherein 2 rechtlich selbstständige Unternehmen errichtet werden.^[7] Demzufolge liegt bei unechter Betriebsaufspaltung im Vorhinein kein einheitlicher Betrieb vor. Es spielt dabei keine Rolle, ob die Unternehmen zeitgleich oder zeitlich aufeinander folgend gegründet werden. Eine unechte Betriebsaufspaltung liegt auch vor, wenn zu einem bereits bestehenden Betriebsunternehmen ein Besitzunternehmen hinzukommt, etwa dadurch, dass der oder die beherrschenden Gesellschafter einer Betriebskapitalgesellschaft einzelne Wirtschaftsgüter zur Nutzung überlassen (z. B. ein neu erworbenes Grundstück oder ein bisher privat genutztes Grundstück), die für die Betriebskapitalgesellschaft eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen.

Die Unterscheidung zwischen echter und unechter Betriebsaufspaltung ist steuerrechtlich ohne Belang, da beide aus Gründen der Glei...