Frotscher/Geurts, EStG Anhang 2 zu § 15: Betriebsaufspaltung / 2.3.8.4 Testamentsvollstreckung

Rz. 154

Bisher hat der BFH die Begründung eines einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillens durch Testamentsvollstreckung (§§ 2197ff. BGB) abgelehnt, wenn an Besitz- und Betriebsgesellschaft nicht dieselben Personen beteiligt sind.^[1] Der Testamentsvollstrecker ist Inhaber eines privaten Amts – damit ist er weder Vertreter des Erblassers noch des Erben – und hat als solcher eine dem Treuhänder vergleichbare Stellung.^[2] Daraus zieht der BFH^[3] den Schluss, dass ein Testamentsvollstrecker keine eigenen Interessen verfolgen kann und daher auch keinen von den Interessen der Miterben unabhängigen geschäftlichen Betätigungswillen haben darf. Insofern hat der Testamentsvollstrecker ggf. unterschiedliche fremde Interessen wahrzunehmen. Der eigentliche Herr des Nachlasses bleibt damit der Erbe, der Testamentsvollstrecker ist nur sein Verwalter.

Der BFH^[4] hat entschieden, dass die Voraussetzungen einer personellen Verflechtung entfallen, wenn ein Miterbe aus dem Nachlass zwar die 100 %ige Beteiligung an der Betriebs-GmbH erlange, er aber an dem restlichen Nachlassvermögen, zu dem ein an die Betriebs-GmbH vermietetes Grundstück gehörte (wesentliche Betriebsgrundlage), aufgrund seines nur hälftigen Erbanteils nicht beherrschend beteiligt sei, und Gleiches dann gelte, wenn die vom Erblasser angeordnete Testamentsvollstreckung sich sowohl auf den GmbH-Anteil als auch auf den nicht auseinandergesetzten Nachlassgrundbesitz beziehe.

Rz. 155

Dies bedeutet allerdings nicht, dass es in sämtlichen Erbfällen bei Anordnung von Testamentsvollstreckung zur Aufhebung der personellen Verflechtung kommt^[5], da das Handeln des Testamentsvollstreckers den Erben bei der Beurteilung der personellen Verflechtung von Besitz- und Betriebsunternehmen zuzurechnen ist.^[6]

Dies folgt aus dem Umstand, dass mit Rücksicht auf das der Testamentsvollstreckung unterworfene Betriebs- und Beteiligungsvermögen nur der Testamentsvollstrecker einen geschäftlichen Betätigungswillen innerhalb der durch die Verfügungen des Erblassers gesetzten Grenzen – ggf. unter Berücksichtigung der Interessen der Erben (Rz. 154) – bilden kann mit der weiteren Folge, dass, wie oben ausgeführt, dessen treuhänderisches und nicht selten ermessensbestimmtes Handeln dem oder den Erben zuzurechnen ist. Hieraus folgt für den Fall, dass die Testamentsvollstreckung den gesamten Nachlass umfasst und an beiden Unternehmen (Besitz- und Betriebsgesellschaft) zumindest dieselben Erben mehrheitlich beteiligt sind, eine personelle Verflechtung gegeben ist, da sich in beiden Unternehmen ein einheitlicher geschäftlicher Betätigungswille durchsetzen lässt.

[1] BFH v. 13.12.1984, VIII R 237/81, BStBl II 1985, 657.

[2] BFH v. 5.6.2008, IV R 76/05, BFH/NV 2008, 1605.

[3] BFH v. 13.12.1984, VIII R 237/81, BStBl II 1985, 657; BFH v. 5.6.2008, IV R 76/05, unter II. 2. c) bb), BFH/NV 2008, 1605.

[4] BFH v. 13.12.1984, VIII R 237/81, BStBl II 1985, 657.

[5] Kaligin, Die Betriebsaufspaltung, 2019, 116f.26f.

[6] Für den Fall der Dauervollstreckung gem. § 2209 BGB: BFH v. 5.6.2008, IV R 76/05, BFH/NV 2008, 1605.