Kein gewerbesteuerliches Schachtelprivileg bei GmbH-Umwandlung auf Alleingesellschafter

Leitsatz

Der Übernahmegewinn aus der Umwandlung einer GmbH auf ihren bisherigen Alleingesellschafter ist kein Gewinn aus Anteilen i.S.d. § 9 Nr. 2a GewStG.

Normenkette

§ 9 Nr. 2a GewStG , § 5 Abs. 3 UmwStG 1977 , § 5 Abs. 5 UmwStG 1977 , § 18 UmwStG 1977

Sachverhalt

Der Kläger war im Rahmen einer Betriebsaufspaltung an der S-GmbH zuletzt als einziger Gesellschafter beteiligt. Die GmbH beschloss zum 31.12.1993 die Übertragung ihres Vermögens "unter Ausschluss der Abwicklung" nach den Vorschriften des UmwG.

Die Umwandlungsbilanz zum 31.12.1993 wies thesaurierte Gewinne in Höhe von 1 123 280 DM sowie ein gem. § 12 UmwStG 1977 anzurechnendes Körperschaftsteuerguthaben von 1132728 DM aus. Das FA setzte ein Drittel aus der Summe beider Beträge (= 752 002 DM) als steuerpflichtigen Gewerbeertrag an.

Das FG gab der Klage statt, mit der der Kläger eine Kürzung des Gewerbeertrags gem. § 9 Nr. 2a GewStG in Höhe des Übergangsgewinns von 752 002 DM beantragt hatte (EFG 2000, 185).

Entscheidung

Der BFH hob auf die Revision des FA das finanzgerichtliche Urteil auf und wies die Klage ab.

Der Übernahmegewinn aus der Umwandlung der GmbH auf den bisherigen Alleingesellschafter gem. § 5 Abs. 5 UmwStG 1977 sei – einschließlich des Erhöhungsbetrags gem. § 5 Abs. 3 UmwStG 1977 – kein "Gewinn aus Anteilen" i.S.d. § 9 Nr. 2a GewStG.

Hinweis

1. Der Übernahmegewinn bei einer Vermögensübertragung von einer GmbH auf eine natürliche Person ist nach § 5 Abs. 5 UmwStG der Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert der Anteile der GmbH und dem Wert, mit dem die übergegangenen Wirtschaftsgüter zu übernehmen sind. Auf diese Vorschrift bezieht sich u.a. § 18 Abs. 1 UmwStG, der die Gewerbesteuerpflicht des Übernahmegewinns bestimmt. Nach § 18 Abs. 2 UmwStG ist der Übernahmegewinn allerdings nur mit einem Drittel anzusetzen.

Diese ermäßigte Gewerbesteuerpflicht des Übernahmegewinns kann nicht – so der BFH – durch eine entsprechende Kürzung des Gewinns nach § 9 Nr. 2a GewStG wieder beseitigt werden.

2. Nach dieser Vorschrift ist die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen zu kürzen um "Gewinne aus Anteilen". Darunter sind insbesondere Einkünfte i.S.d. § 20 Abs. 1 Nrn. 1 und 2 EStG zu verstehen – also nur ausgeschüttete, nicht thesaurierte Gewinnanteile – sowie sonstige Bezüge und Vorteile. Dazu gehört der Gewinn aus der Veräußerung einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft nicht.

3. Die (begrenzte) gewerbesteuerliche Doppelbelastung, zu der es dadurch kommt, dass die thesaurierten Gewinne bei der GmbH bereits der Gewerbesteuer unterworfen waren, entspricht der Systematik des GewStG. Dieses will im Grundsatz – anders als z.B. das KStG 1977 für den ertragsteuerlichen Bereich – eine Belastung der Gewinne mit Gewerbesteuer bei der Kapitalgesellschaft und beim (gewerblichen) Gesellschafter.

Das gilt auch im Anwendungsbereich des Umwandlungsrechts. Hier hat der Gesetzgeber allerdings zur Erleichterung von Umwandlungen eine Ermäßigung der gewerbesteuerlichen Belastung durch den Ansatz von nur einem Drittel des Übernahmegewinns für geboten aber auch für ausreichend erachtet.

4. Der Kläger war im Streitfall offenbar schlecht beraten. Hätte er die GmbH liquidiert, wäre keine Gewerbesteuer angefallen, weil die Rechtsprechung dort die Auskehrungen so behandelt wie Gewinnanteile. Hätte er vor der Übertragung eine Gewinnausschüttung vorgenommen, wäre die Gewerbesteuerbelastung zumindest geringer gewesen.

Da die Besteuerung aber an den tatsächlich verwirklichten Sachverhalt anzuknüpfen hat, konnte der BFH dies nicht berücksichtigen.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 23.1.2002, XI R 48/99