Zeile 76
In dieser Zeile sind die steuerpflichtigen Einkünfte zu mindern, wenn sich eine bilanzielle Gewinnerhöhung im Zusammenhang mit einer bereits versteuerten verdeckten Gewinnausschüttung ergibt. Dies ist der Fall, wenn eine Verpflichtung der Körperschaft gegenüber dem Gesellschafter in der Handels- und Steuerbilanz der Körperschaft passiviert, aber von der Finanzverwaltung als verdeckte Gewinnausschüttung eingestuft und in Zeile 75 des Vordrucks des Jahres der Bildung der Rückstellung bei der Einkommensermittlung hinzugerechnet worden ist. Fällt diese Verpflichtung später fort, ohne dass eine Auszahlung an den Gesellschafter erfolgt, ist die Rückstellung aufzulösen. Damit ergibt sich eine bilanzielle Gewinnerhöhung, die aber nicht besteuert werden darf, da der entsprechende Betrag bereits bei Bildung der Rückstellung besteuert worden ist; sonst käme es zu einer doppelten Besteuerung des gleichen Betrags. Die bilanzielle Gewinnerhöhung ist daher als verdeckte Einlage (Umkehrung der verdeckten Gewinnausschüttung) aufzufassen und in Zeile 76 aus den steuerpflichtigen Einkünften auszuscheiden.
Folgende Fälle sind laut BMF in Zeile 76 einzutragen:
- Dem Gesellschafter ist eine Tantieme oder Pension zugesagt worden, die (ganz oder teilweise) eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellt. Für die Verpflichtung aus der Zusage ist eine Rückstellung gebildet worden, deren Betrag bei der Ermittlung der steuerpflichtigen Einkünfte des Jahrs der Rückstellungsbildung hinzugerechnet worden ist. Später verzichtet der Gesellschafter aus gesellschaftsrechtlichen Gründen auf die Erfüllung der Zusage. Die bilanzielle Vermögensmehrung aus der Auflösung der Rückstellung ist, soweit bei der Bildung der Rückstellung eine Hinzurechnung erfolgt ist, bei der Ermittlung der steuerpflichtigen Einkünfte des Jahrs der Auflösung der Rückstellung in Zeile 76 zu kürzen.
- Dem Gesellschafter ist eine Pensionszusage erteilt worden, die ganz oder teilweise eine verdeckte Gewinnausschüttung ist. Für die Zusage wurde eine Rückstellung gebildet, und die jährlichen Zuführungen zu der Rückstellung wurden bei der Ermittlung der steuerpflichtigen Einkünfte jeweils als verdeckte Gewinnausschüttungen hinzugerechnet. Vor vollständigem Verbrauch des Rückstellungsbetrags durch Auszahlung der Pension verstirbt der Gesellschafter, sodass die Rückstellung, soweit sie durch Pensionszahlungen nicht verbraucht ist, gewinnerhöhend aufzulösen ist. Diese bilanzielle Gewinnerhöhung ist bei der Ermittlung der steuerpflichtigen Einkünfte des Jahrs der Auflösung der Rückstellung zu kürzen, soweit die Bildung der Rückstellung im Jahr der Bildung zu einer Hinzurechnung zu den steuerpflichtigen Einkünften geführt hat.
Zeile 77
In Zeile 77 sind nicht abziehbare genossenschaftliche Rückvergütungen zu erfassen, die ebenfalls als verdeckte Gewinnausschüttungen gelten. Diese Beträge sind Zeile 18 der Anlage GR zu entnehmen.
Zeile 78
In dieser Zeile sind bestimmte verdeckte Einlagen dem Einkommen hinzuzurechnen, die abweichend vom allgemeinen Grundsatz den steuerpflichtigen Gewinn nicht mindern dürfen, also im Ergebnis besteuert werden.
Nach § 8 Abs. 3 Satz 3 KStG erhöhen verdeckte Einlagen das Einkommen nicht; dies entspricht den allgemeinen Regeln, wonach Einlagen nicht steuerbar sind. Verdeckte Einlagen müssen jedoch nach Satz 4 das Einkommen erhöhen, wenn sie bei dem Gesellschafter das Einkommen gemindert haben. Damit soll eine doppelte Begünstigung ausgeschlossen werden, die darin besteht, dass der Gesellschafter die Leistung von seinem Einkommen abzieht, die Kapitalgesellschaft die erhaltene Vermögensmehrung aber als Einlage nicht zu versteuern braucht. Solche Fälle können vorliegen, wenn bei dem Gesellschafter die Qualifikation als Einlage nicht erkannt wurde und seine Steuerfestsetzung nicht mehr geändert werden kann. Kann die Steuerfestsetzung gegen den Gesellschafter geändert werden, ermöglicht § 32a Abs. 2 KStG eine korrespondierende Änderung der Steuerfestsetzung gegenüber der Körperschaft. In diesem Fall erfolgt keine Eintragung in Zeile 78.
Eine Eintragung in Zeile 78 hat auch dann zu erfolgen, wenn die Leistung bei einem ausländischen Gesellschafter nach ausländischem Recht nicht (wohl aber nach deutschem Recht) als Einlage zu qualifizieren ist.
Die Hinzurechnung in Zeile 78 hat nur zu erfolgen, wenn die Einlage nicht erfolgswirksam gebucht worden ist, also z. B. unmittelbar in Rücklagen eingestellt wurde. Wurde die verdeckte Einlage erfolgswirksam gebucht, ist keine Korrektur erforderlich, da die Einlage dann bereits im Gewinn enthalten ist und das Einkommen erhöht hat.
Zeile 79
In dieser Zeile ist die fiktive Verzinsung nach § 6b Abs. 7 EStG zu berücksichtigen. Nach dieser Vorschrift wird bei Auflösung und Versteuerung einer § 6b-Rücklage ein Zuschlag von 6 % für jedes Jahr gemacht, in dem die Rücklage bestanden hat. Diese Beträge sind in Zeile 79 einzutragen und erhöhen dadurch die steuerpflichtigen Einkünfte.
Die Regelung gilt auch, wenn die Tatbestände des § 6b A...