Rückstellung, Wartungsrückstellung / 4 Alternative Sachverhaltsgestaltung: Monatliche Zahlung von Wartungsbeiträgen

Die alternative Fallgestaltung, dass der Leasingnehmer die Wartungsrücklagen-Beiträge monatlich (oder jährlich) an den Leasinggeber zahlt – anstatt auf die Zahlung zu verzichten und stattdessen die Bürgschaft in Anspruch zu nehmen –, wurde in dem Urteil des FG Düsseldorf Urteil vom 21.04.2015,^[1] das dem BFH Urteil vom 9.11.2016 vorausgeht, gewürdigt.

In diesem Fall zahlt der Leasingnehmer jeden Monat (oder zum Jahresende) entsprechend der Betriebszeit des abgelaufenen Zeitraums einen Betrag in die Wartungsrücklage des Leasinggebers und bucht diesen als Aufwand.

Der Leasinggeber ist vertraglich verpflichtet, bei erfolgter Wartung durch den Leasingnehmer, die Wartungskosten bis (maximal) zur Höhe der vom Leasingnehmer eingezahlten Beträge zu erstatten. Aufgrund dieser ggf. stattfindenden Erstattung waren die Betriebsprüfer der Ansicht, dass Zahlungen des Leasingnehmers in die Wartungsrücklage als Kaution zu aktivieren seien.

Dies hat das FG abgelehnt. Nach Auffassung des FG sind die Einzahlungen des Leasingnehmers in die Wartungsrücklage beim Leasinggeber laufende Aufwendungen beim Leasingnehmer. Eine Aktivierung einer Kautionszahlung als Forderung beim Leasingnehmer kommt nicht in Betracht. Denn die Erstattungsforderung steht unter der Bedingung der durchgeführten Wartung und ist folglich keine unbedingte Forderung. Eine Aktivierung kann erst erfolgen, wenn die Bedingung für den Erhalt der Erstattung, nämlich die Durchführung der Wartung, erfüllt ist.^[2]

Auch bei dieser Fallkonstellation bleibt der Leasingnehmer mit den Wartungsbeiträgen wirtschaftlich belastet.

Praxis-Beispiel

Verbuchung laufende Beiträge für künftige Wartungsaufwendungen

Es gelten die Ausgangsdaten des Praxis-Beispiels. Im Unterschied zum Praxis-Beispiel hat die A-GmbH entschieden, jährliche Zahlungen an die B-GmbH zu leisten. Gemäß den vertraglichen Vereinbarungen muss die A-GmbH die Wartung auf eigene Kosten durchführen. Sie kann nach Durchführung der Wartung die tatsächlich angefallenen Wartungsaufwendungen gegenüber der B-GmbH geltend machen (bis maximal in Höhe der Summe der zuvor gezahlten Wartungsbeiträge).

In den Geschäftsjahren 01-04 zahlt die A-GmbH entsprechend den angefallenen Betriebszeiten jährlich (annahmegemäß) 30.000 EUR an die B-GmbH, die die A-GmbH als laufender Aufwand erfasst.

Vorschlag zur Buchung der jährlichen Zahlung 01-04 an die B-GmbH:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
4809/6490	Sonstige Reparaturen und Instandhaltungen	30.000	1200/1800	Bank	30.000

Anfang 05 ist die Wartung gemäß Wartungsprogramm vorzunehmen. Die A-GmbH beauftragt einen Dienstleister mit der Durchführung der Wartung und bezahlt die Rechnung i. H. v. 118.000 EUR.

Vorschlag zur Buchung der Zahlung der Rechnung für die Durchführung der Wartungsarbeiten:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
4809/6490	Sonstige Reparaturen und Instandhaltungen	118.000	1200/1800	Bank	118.000

Gleichzeitig bucht die A-GmbH nun eine Forderung gegenüber der B-GmbH, denn gemäß den vertraglichen Vereinbarungen kann die A-GmbH die tatsächlich angefallenen Wartungsaufwendungen geltend machen. Den Forderungsbetrag i. H. v. 118.000 EUR bucht die A-GmbH auf dem Konto "Sonstige Vermögensgegenstände Restlaufzeit bis 1 Jahr" (SKR03: 1501; SKR04: 1301), auf dem die A-GmbH sonst u. a. Ansprüche auf Versicherungsleistungen oder Schadenersatzleistungen sowie Bonizahlungen bucht.

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
1501/1301	Sonstige Vermögensgegenstände Restlaufzeit bis 1 Jahr	118.000	4809/6490	Sonstige Reparaturen und Instandhaltungen	118.000

Die Differenz von 2.000 EUR zwischen den tatsächlichen Wartungskosten i. H. v. 118.000 EUR und den gezahlten Beträgen i. H. v. 120.000 EUR werden nicht erstattet, sondern verbleiben vereinbarungsgemäß bei der B-GmbH.

Bei Zahlung des geltend gemachten Betrags durch die B-GmbH bucht die A-GmbH die Forderung aus.

Vorschlag zur Buchung des Eingangs der Erstattung durch die B-GmbH:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
1200/1800	Bank	118.000	1501/1301	Sonstige Vermögensgegenstände Restlaufzeit bis 1 Jahr	118.000

Hinweis: Die Umsatzsteuer wurde in dem Beispiel nicht beachtet.

[1] Vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 21.4.2015, 6 K 307/13 K, G.

[2] Vgl. FG Düsseldorf, Urteil v. 21.4.2015, 6 K 307/13 K, G, Abschnitt I.