Sonderausgabenabzug bei Grenzgängern

Leitsatz

Die europäischen Grundfreiheiten eines Grenzgängers werden durch den beschränkten Sonderausgabenabzug auch dann nicht verletzt, wenn ein anderer Mitgliedstaat die entsprechenden Altersrenten aufgrund des ihm durch das DBA mit der Bundesrepublik Deutschland zugewiesenen Besteuerungsrechts vollständig der Besteuerung unterwirft.

Normenkette

§ 10 Abs. 3 EStG a.F., Art. 13 Abs. 5, Art. 14 Abs. 2 DBA-Frankreich, Art. 39 EGV

Sachverhalt

Die Klägerin ist Französin und erzielt in Frankreich als Grenzgängerin Einkünfte aus nicht selbstständiger Arbeit, die sie gem. Art. 13 Abs. 5 DBA Frankreich in Deutschland versteuert. 1999 und 2000 wurden ihre in Frankreich geleisteten Sozialversicherungsbeiträge im Rahmen der Höchstbeträge des § 10 Abs. 3 EStG a.F. als Sonderausgaben berücksichtigt. In dem – erfolglosen – Einspruchsverfahren wandte sie sich u.a. gegen den beschränkten Sonderausgabenabzug mit dem Argument, dass in Frankreich die Beiträge für die Sozialversicherungen vollständig absetzbar seien, dafür aber die Renteneinkünfte, deren Besteuerungsrecht Frankreich gem. Art. 14 Abs. 2 DBA Frankreich zugewiesen worden sei, voll versteuert würden.

Das FG wies die Klage ab (FG des Saarlandes, Urteil vom 21.06.2006, 1 K 394/02, Haufe-Index 1548791, EFG 2006, 1333). Die steuerliche Behandlung der Einzahlungen der Klägerin in die Rentenkassen und die Besteuerung ihrer späteren Renteneinkünfte verletze weder die Grundfreiheit der Arbeitnehmerfreizügigkeit nach Art. 39 EGV noch das allgemeine Diskriminierungsverbot nach Art. 12 EGV.

Entscheidung

Der BFH sah dies aus den oben dargestellten Gründen ebenso und wies die Revision als unbegründet zurück.

Hinweis

1. Die Regelungen für Grenzgänger in den DBA sollen eigentlich die Situation der Grenzgänger steuerlich erleichtern. Manchmal führen sie aber auch zu einer nicht geplanten steuerlichen Benachteiligung, wie der vorliegende Fall zeigt: Die Klägerin hat in ihrer aktiven Zeit nur die Möglichkeit, ihre Sozialversicherungsbeiträge – wie jeder andere in Deutschland arbeitende Arbeitnehmer auch – in dem begrenzten Umfang des § 10 Abs. 3 EStG geltend zu machen. Im Gegensatz zu diesem wird sie ihre Renteneinkünfte in Frankreich in fast vollem Umfang zu versteuern haben, da Frankreich das Besteuerungsrecht für die Sozialversicherungsrenten durch das DBA zugewiesen erhalten hat.

2. Ursache für die Benachteiligung ist, dass die steuerliche Berücksichtigung der Vorsorgeaufwendungen und die Besteuerung der daraus resultierenden Alterseinkünfte zwei unterschiedlichen Steuerrechten zugewiesen wurden, die im Bereich der Altersvorsorge und der Alterseinkünfte auf unterschiedlichen Besteuerungsansätzen beruhen: Während Frankreich relativ konsequent das Prinzip der nachgelagerten Besteuerung verfolgt hat, ließ und lässt Deutschland den Abzug der Zukunftssicherungsleistungen lediglich in einem begrenzten Umfang zu, besteuert aber die Sozialversicherungsrenten lediglich mit einem Ertragsanteil bzw. Besteuerungsanteil.

3. Diese Benachteiligung verstößt aber nicht gegen die europäischen Grundfreiheiten. Zwar ist der Schutzbereich der Arbeitnehmerfreizügigkeit betroffen, die infrage stehende Bestimmung des § 10 EStG a.F. verletzt die Grundfreiheit des Art. 39 EGV nicht.

4. Da nach dieser Vorschrift inländische und ausländische Sozialversicherungsbeiträge gleich (schlecht) behandelt werden, kann darin keine Diskriminierung liegen. Insoweit unterscheidet sich dieser Fall von den Rechtssachen Bachmann (EuGH, Urteil vom 28.01.1992, C-204/90, Slg. 1992, I 249) und Danner (EuGH, Urteil vom 03.10.2002, C-136/00, BFH/NV Beilage 2003, 87), da in diesen Fällen das Steuerrecht die Zahlungen an gebietsfremde Versicherer im Gegensatz zu Zahlungen an inländische Versicherer als nicht abziehbar behandelte.

5. Es liegt auch keine Diskriminierung darin, dass die in- und ausländischen Vorsorgeaufwendungen steuerlich gleich behandelt werden, obwohl die daraus resultierenden Alterseinkünfte unterschiedlich besteuert werden. Der BFH folgt insoweit einer "isolierenden Betrachtungsweise" und bezieht weder eine frühere noch eine spätere steuerliche Behandlung in einem anderen Mitgliedstaat in die Untersuchung mit ein.

6. Eine Beeinträchtigung der Arbeitnehmerfreizügigkeit der Klägerin hätte nach Auffassung des BFH daher nur dann bejaht werden können, wenn Deutschland und Frankreich europarechtlich dazu verpflichtet gewesen wären, entweder in dem DBA die Besteuerungsbefugnisse so aufzuteilen, dass das Besteuerungsrecht der Alterseinkünfte und die Verpflichtung zur steuerlichen Berücksichtigung der vorausgehenden Altersvorsorgeaufwendungen demselben Staat zugewiesen werden, oder ihr nationales Steuerrecht so zu harmonisieren, dass es zu der drohenden Doppelbesteuerung nicht kommen kann.

7. Solche Verpflichtungen lehnt der BFH mit Blick auf den gegenwärtigen Entwicklungsstand des Gemeinschaftsrechts ab. Zum einen sei es anerkannt, dass die Mitgliedstaaten nicht gegen das Gemeinschaftsrecht verstießen, wenn sie sich bei der Auft...