Entscheidungsstichwort (Thema)
Steuerbarkeit eines „werthaltigen Tipps“ nach § 22 Nr. 3 EStG
Leitsatz (amtlich)
1. Ermittelt jemand eine dem Rechtsträger selbst nicht bekannte Rechtsposition, so hat sich eine daraus ergebende Geschäftschance noch nicht wie eine sog. Zufallserfindung zu einem greifbaren Vermögenswert und damit zu einem Wirtschaftsgut am Markt verfestigt, wenn der Erfolg ihrer Verwirklichung noch ungewiss ist.
2. Weist jemand einen anderen auf die Möglichkeit einer Rechtsposition hin und wird er für diesen "werthaltigen Tipp" auf Grund eines partiarischen Rechtsverhältnisses am Erfolg der Realisation beteiligt, so erzielt er steuerbare Einkünfte i.S. von § 22 Nr. 3 EStG.
Normenkette
EStG § 2 Abs. 1 Nr. 7, § 22 Nr. 3
Verfahrensgang
Nachgehend
Tatbestand
I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind im Streitjahr (1997) zur Einkommensteuer zusammen veranlagte Eheleute. Der Kläger ist als Rechtsanwalt und Notar selbständig tätig.
Im Jahr 1994 verpflichtete sich der Kläger im Rahmen eines "Beteiligungsvertrags" gegenüber der P. GmbH (P-GmbH), dieser einen ihr bisher nicht bekannten Vermögenswert nachzuweisen. Dafür hatte die P-GmbH den Kläger an dessen Realisation mit einem Betrag von 15 v.H. des erlangten Vermögenswertes zu beteiligen. Die P-GmbH sollte diese Vermögensdisposition rechtlich prüfen, ggf. geltend machen und realisieren.
Mit diesem Vermögenswert hat es folgende Bewandtnis: Die P-GmbH ist Rechtsnachfolgerin der früheren Eigentümerin zweier in der Innenstadt von Berlin gelegener Grundstücke, die im Jahre 1966 für 9,2 Mio. DM an das Land Berlin veräußert wurden, um nach ausdrücklicher Bestimmung im Vertrag die im Bebauungsplan vorgesehenen städtebaulichen Maßnahmen durchführen zu können. Der freihändige Verkauf i.S. von § 87 Abs. 2, § 88 des Bundesbaugesetzes (a.F.) erfolgte, um eine sonst drohende Enteignung zu vermeiden. Der genannte Bebauungsplan wurde aber 1989 durch einen anderen ersetzt, der die geplante städtebauliche Maßnahme nicht mehr vorsah. 1993 verkaufte das Land Berlin eines der Grundstücke für 103 165 000 DM. Diesen Sachverhalt erfuhr der Kläger aus der Tagespresse. Er sah das Grundbuch ein und fand dort den Vertrag aus dem Jahr 1966 vor. Er empfand es wegen der im Vertrag niedergelegten Zweckbindung des Verkaufs an das Land Berlin als ungerecht, dass das Land den nunmehr erzielten Mehrerlös trotz Nichtverwirklichen des Verwendungszwecks sollte behalten dürfen. Ihm kam die Idee, sich für die Weitergabe eines so werthaltigen Tipps eine Belohnung zusichern zu lassen. Er fand heraus, dass Rechtsnachfolgerin der früheren Eigentümerin die P-GmbH ist. So kam es zu dem 1994 abgeschlossenen Beteiligungsvertrag. Die Realisation hatte erst in letzter Instanz vor dem Bundesgerichtshof (BGH) Erfolg, nachdem der Kläger zuvor mittels eines weiteren Beteiligungsvertrags aus dem Jahr 1996 mit der ―zwischenzeitlich neuen― Eigentümerin, der P-GmbH, in Kontakt treten musste, um den Fortgang der Sache zu fördern. Das Land Berlin wurde mit Urteil vom 14. März des Streitjahres (V ZR 9/96, BGHZ 135, 92) dazu verurteilt, das Grundstück unentgeltlich auf die P-GmbH zu übertragen und überdies Schadensersatz in Höhe von 31 Mio. DM zu leisten. Wegen der übrigen Vermögenswerte einigten sich die Eigentümerin der P-GmbH und das Land Berlin im Rahmen eines Vergleichs. Im Anschluss daran erhielt der Kläger seine Belohnung in Höhe von 9 773 000 DM.
Im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung für das Streitjahr unterwarf der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt ―FA―) den Geldzufluss von 9 773 000 DM der Einkommensteuer. Einspruch und Klage, mit denen der Kläger geltend machte, es handele sich um einen nicht steuerbaren Geldzufluss, blieben ohne Erfolg.
Das Finanzgericht (FG) begründete dies in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2002, 985 veröffentlichten Urteil damit, die vom Kläger bezogene Belohnung sei als Einkünfte aus einer sonstigen Leistung i.S. von § 22 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) steuerbar.
Hiergegen richtet sich die Revision der Kläger. Der auf die Weitergabe einer Information reduzierten Betrachtungsweise des FG sei nicht zu folgen. Vielmehr handele es sich um eine Idee, mit der der Kläger der Rechtsnachfolgerin der ehemaligen Eigentümerin eine bisher unbekannte Geschäftschance eröffnet habe. Sie sei mit einer Erfindung im engeren Sinne aus dem Bereich der Technik und Naturwissenschaft vergleichbar und deshalb als Wirtschaftsgut zu beurteilen. Deshalb bilde der Beteiligungsvertrag die Grundlage für einen veräußerungsähnlichen Vorgang.
Die Kläger beantragen, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für 1997 dahin gehend abzuändern, dass der einmalige Geldzufluss in Höhe von 9 773 000 DM bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen außer Ansatz bleibt.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
II. Die Revision der Kläger ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Zutreffend hat das FG die im Streitjahr zugeflossenen 9 773 000 DM nach § 22 Nr. 3 EStG der Besteuerung unterworfen.
1. Nach § 22 Nr. 3 EStG sind sonstige Einkünfte (§ 2 Abs. 1 Nr. 7 EStG) Einkünfte aus Leistungen, soweit sie weder zu anderen Einkunftsarten noch zu den Einkünften i.S. der Nrn. 1, 1a, 2 oder 4 der Vorschrift gehören, z.B. Einkünfte aus gelegentlichen Vermittlungen.
Die Vorinstanz hat in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise einen sachlichen Zusammenhang des Erfolgshonorars mit der Rechtsanwaltstätigkeit des Klägers verneint, weil der Kläger keine rechtsanwaltliche Dienstleistung (§ 3 der Bundesrechtsanwaltsordnung) erbracht habe. Überdies fehle es am Merkmal der Nachhaltigkeit, so dass auch eine gewerbliche Tätigkeit nicht in Betracht komme. Diese Würdigung ist jedenfalls möglich und wird von beiden Beteiligten geteilt.
2. Das Verhalten des Klägers erfüllt den Tatbestand des § 22 Nr. 3 EStG schon deshalb, weil es Gegenstand eines entgeltlichen Vertrages war und sich nicht als Veräußerungs- oder veräußerungsähnlicher Vorgang im privaten Bereich darstellt (vgl. die ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ―BFH―, z.B. Urteil des Großen Senats vom 23. Juni 1964 GrS 1/64 S, BFHE 80, 73, BStBl III 1964, 500, und Urteil vom 18. Dezember 2001 IX R 74/98, BFH/NV 2002, 643, m.w.N.)
a) Der Kläger hat nach den Feststellungen des FG, die den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO binden, der P-GmbH die Möglichkeit der wirtschaftlichen Realisation eines ihr bisher nicht bekannten Vermögenswertes nachgewiesen. Dieses Verhalten ist als Weitergabe von Informationen zur Durchsetzung von Ansprüchen Gegenstand des entgeltlichen Beteiligungsvertrags (vgl. dazu BFH-Urteil vom 21. September 1982 VIII R 73/79, BFHE 137, 251, BStBl II 1983, 201) und somit entgegen der Auffassung der Kläger erwerbswirtschaftlich bedeutsam.
b) Damit hat der Kläger keinen Vermögensgegenstand in seiner Substanz aufgegeben oder übertragen.
aa) Die vom Kläger nachgewiesene Möglichkeit, eine bisher unbekannte Rechtsposition zu realisieren, bildet schon keinen Vermögensgegenstand.
(1) Die inhaltlich übereinstimmenden Begriffe "Vermögensgegenstand" und "Wirtschaftsgut" umfassen zwar nicht nur Sachen und Rechte im Sinne des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB), sondern ―soweit hier bedeutsam― auch tatsächliche Zustände und konkrete Möglichkeiten. Indes ist nicht jeder Vermögenswert ein Vermögensgegenstand; erst seine Greifbarkeit macht ihn zum Wirtschaftsgut (ständige Rechtsprechung, vgl. die BFH-Beschlüsse vom 7. August 2000 GrS 2/99, BFHE 192, 339, BStBl II 2000, 632, unter C. II. 3.; vom 2. März 1970 GrS 1/69, BFHE 98, 360, BStBl II 1970, 382).
(2) An dieser Greifbarkeit fehlt es im Streitfall. Der vom Kläger gefundenen Geschäftschance kam zur Zeit des im Jahre 1994 abgeschlossenen Beteiligungsvertrages kein hinreichend konkreter Wert zu. Seine rechtlichen Überlegungen beruhten auf der Erkenntnis der im Grundstückskaufvertrag vereinbarten Zweckbindung und der Stellung der P-GmbH als Rechtsnachfolgerin der früheren Eigentümerin. Ob sich daraus allerdings zugunsten der P-GmbH ein Rückübertragungsanspruch ableiten ließ, war zweifelhaft und vermittelte noch keinen objektiven Wert. Auch die Parteien des Beteiligungsvertrags, nämlich der Kläger und die P-GmbH, sind nicht von einer hinreichend objektivierten Greifbarkeit des Vermögenswertes ausgegangen. Sie haben nämlich eine weitere rechtliche Prüfung durch die P-GmbH für erforderlich gehalten.
(3) Durch die fehlende Greifbarkeit als Vermögenswert unterscheidet sich die "Rechtsidee", um die es hier geht, von einer sog. Zufallserfindung, die sich nicht lediglich in einer Idee erschöpft, sondern als eine patentierbare technische Lehre zur Lösung des Problems dargestellt ist (vgl. dazu im Einzelnen BFH-Urteil vom 10. September 2003 XI R 26/02, BFHE 203, 448, BStBl II 2004, 218). Auch ein rechtlich nicht geschütztes technisches Spezialwissen, wie es in § 49 Abs. 1 Nr. 9 EStG aufgeführt ist, kann wie eine Erfindung zu behandeln sein, wenn sein Wert etwa dadurch greifbar ist, dass es in Lizenzverträgen zur Nutzung weitergegeben werden kann (vgl. dazu BFH-Urteil vom 23. November 1988 II R 209/82, BFHE 155, 132, BStBl II 1989, 82; Moxter, Betriebs-Berater 1987, 1846 ff.). Eine so geartete Verfestigung am Markt (vgl. dazu auch BFH-Urteil vom 24. Juni 1999 IV R 33/98, BFHE 189, 132, BStBl II 2003, 58) haben die rechtlichen Überlegungen der Kläger aber noch nicht erreicht. Allein die Tatsache, dass sie zum Gegenstand eines Vertrags gemacht wurden, reicht dafür nicht aus.
bb) Das Verhalten des Klägers war auch nicht als Bestandteil eines Veräußerungsvorgangs oder eines veräußerungsähnlichen Geschäfts darauf gerichtet, auf ein Wirtschaftsgut einzuwirken, es zu verändern, zu übertragen oder aufzuheben (vgl. BFH-Urteil vom 24. Juni 2003 IX R 2/02, BFHE 202, 351, BStBl II 2003, 752). Von einer Übertragung der "Rechtsidee" kann im Streitfall nämlich entgegen der Revision keine Rede sein. Vereinbart war ―was schon in der von den Parteien gewählten Bezeichnung "Beteiligungsvertrag" zum Ausdruck kommt― kein Austausch gegenseitiger Leistungen, sondern ein partiarisches Rechtsverhältnis (vgl. dazu Palandt/Sprau, Bürgerliches Gesetzbuch, 63. Aufl., § 705 Rz. 9, m.w.N.), bei dem es den Parteien auf die wirtschaftliche Verwirklichung des Vermögenswerts ankam, auf die hinzuwirken die Aufgabe beider Parteien war. Dementsprechend sollte das Entgelt nicht bereits für den Nachweis der Möglichkeit der wirtschaftlichen Gelegenheit, also als Gegenleistung für die Weitergabe der vom Kläger ermittelten Kenntnisse, sondern als Erfolgshonorar erst bei Realisierung der Vermögensposition gezahlt werden. Entgegen der Auffassung der Revision handelt es sich hierbei nicht um eine Bedingung i.S. von § 158 Abs. 1 BGB. Nicht der Beteiligungsvertrag ist unter einer aufschiebenden Bedingung vorgenommen worden; lediglich der Erfolg des geschuldeten Verhaltens war ungewiss.
3. Die Anwendung des § 22 Nr. 3 EStG im Streitfall führt nicht zu einer gleichheitswidrigen Besteuerung des Klägers. Denn die Gleichheit im Belastungserfolg wird anders als z.B. bei einer Besteuerung von privaten Spekulationsgeschäften in den Veranlagungszeiträumen 1997 und 1998 (Urteil des Bundesverfassungsgerichts ―BVerfG― vom 9. März 2004 - 2 BvL 17/02, BGBl I 2004, 591, Der Betrieb 2004, 628; vgl. auch BVerfG-Urteil vom 27. Juni 1991 - 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, zur Zinsbesteuerung) nicht durch die rechtliche Gestaltung des Erhebungsverfahrens prinzipiell verfehlt. So eröffnet z.B. § 194 Abs. 3 der Abgabenordnung (AO 1977) den Finanzbehörden die Möglichkeit, auch im Rahmen einer Außenprüfung bei dem Leistungsempfänger Feststellungen über die Verhältnisse des Leistenden zu treffen und diese auszuwerten, ohne dass strukturell gegenläufige Erhebungsregelungen entgegenstünden.
Fundstellen
Haufe-Index 1291440 |
BFH/NV 2005, 432 |
BStBl II 2005, 167 |
BFHE 2005, 305 |
BFHE 207, 305 |
BB 2005, 250 |
DB 2005, 199 |
DStR 2005, 149 |
DStRE 2005, 183 |
DStZ 2005, 94 |
HFR 2005, 236 |