§ 22 Stiftungsrecht / IV. Ausländische Familienstiftungen

1. Überblick

Rz. 308

Sonderregelungen greifen für Familienstiftungen, deren Geschäftsleitung und Sitz nicht in Deutschland liegt.^[454] Familienstiftungen i.S.d. Außensteuergesetzes (AStG) sind solche Stiftungen, bei denen der Stifter, seine Angehörigen und deren Abkömmlinge zu mehr als der Hälfte bezugs- oder anfallsberechtigt sind, vgl. § 15 Abs. 2 AStG. Die Feststellung des maßgeblichen Familienbezugs wird erschwert, wenn die Zuwendungen an Begünstigte im Ermessen der Leitungsorgane liegen.^[455] Die ausländische Familienstiftung muss nicht notwendigerweise rechtsfähig sein, vielmehr genügt das Vorliegen eines Zweckvermögens. Nach der Rechtsprechung des BFH fällt hierunter auch ein Trust.^[456] Ausländische Familienstiftungen unterliegen nicht der Erbersatzsteuer, jedoch ist auch das Steuerklassenprivileg nicht auf sie anwendbar. Daneben besteht die Möglichkeit des einkommensteuerrechtlichen Durchgriffs auf den Stifter bzw. die hinter der ausländischen Familienstiftung stehenden Anfalls- oder Bezugsberechtigen, vgl. § 15 Abs. 1 S. 1 AStG.

[454] Zur Zulässigkeit von Familienstiftungen in Österreich und Liechtenstein vgl. Busch/Heuer, Stiftung & Sponsoring Heft 1/2003, Die Roten Seiten, 2 f.

[455] Vgl. Richter/Richter, Stiftungsrecht, § 11 Rn 124.

[456] BFH v. 5.11.1992 – I R 39/92, BStBl II 1993, 388, 389; BFH v. 2.2.1994 – I R 66/92, BStBl II 1994, 727.

2. Besteuerung der Stiftung

a) Besteuerung bei Errichtung

Rz. 309

Die Erstausstattung einer ausländischen Familienstiftung stellt gem. §§ 3 Abs. 2 Nr. 1, 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG einen erbschaft- und schenkungsteuerpflichtigen Vorgang dar, sofern der Stifter aufgrund seines Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts in der Bundesrepublik Deutschland als Inländer unbeschränkt steuerpflichtig ist.^[457] Behält sich der Stifter umfassende Sonderrechte in Bezug auf das Stiftungsvermögen vor – etwa ein Weisungsrecht gegenüber den Stiftungsorganen, einen Rückforderungsanspruch, die Abberufungsmöglichkeit des Vorstands, die Möglichkeit der Satzungsänderung –, so ist eine schenkungsteuerbare Vermögensübertragung allerdings ausgeschlossen.^[458]

Rz. 310

Mit dem Wortlaut des § 15 Abs. 2 S. 1 ErbStG wird begründet, dass das Steuerklassenprivileg auf die Ausstattung von ausländischen Familienstiftungen keine Anwendung findet.^[459] Dies gilt trotz der Tatsache, dass ausländische Familienstiftungen, wenn der Stifter als Steuerinländer unbeschränkt steuerpflichtig ist, in vollem Umfang der Erbschaftsteuer unterliegen, vgl. § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.^[460] Es gilt somit Steuerklasse III. Den in der Vergangenheit mehrfach geäußerten europarechtlichen Bedenken^[461] gegen § 15 AStG a.F. ist der Gesetzgeber mit der Einführung des § 15 Abs. 6 AStG durch das JStG 2009 begegnet. Nach dieser Neuerung gilt eine Ausnahme von den Regelungen des § 15 AStG für Familienstiftungen mit Geschäftsleitung und Sitz in einem Staat der EU oder des EWR, mit dem ein Amtshilfeabkommen auf dem Gebiet der Steuern besteht, wenn nachgewiesen wird, dass das Stiftungsvermögen dem Stifter und den Begünstigten tatsächlich und rechtlich entzogen ist. Es ist jedoch zweifelhaft, ob diese Regelung ihrerseits europarechtskonform ist, da den Steuerpflichtigen hierfür die Beweislast obliegt.^[462]

[457] Vgl. Busch/Heuer, Stiftung & Sponsoring Heft 1/2003, Die Roten Seiten, 4.

[458] Vgl. BFH v. 28.6.2007 – II R 21/05, ZErb 2007, 353 ff.

[459] Vgl. FG Rheinland-Pfalz v. 19.3.1998 – 5 K 2887/97, EFG 1998, 1021.

[460] Kritisch Gebel, Betriebsvermögensnachfolge, Rn 1237.

[461] Es hieß, die bloße Anknüpfung an den ausländischen Sitz verstoße gegen die Niederlassungs- und gegen die Kapitalverkehrsfreiheit, vgl. FG Hessen ZEV 2010, 535 ff.; Kraft/Hause, DB 2006, 414; Kellersmann/Schnitger, IStR 2005, 253; v. Löwe, IStR 2005, 577, 580.

[462] Vgl. Hey, IStR 2009, 181.

b) Laufende Besteuerung

Rz. 311

Ausländische Familienstiftungen haben weder ihren Sitz noch ihre Geschäftsleitung in der Bundesrepublik Deutschland. Sie sind daher beschränkt körperschaftsteuerpflichtig und unterliegen mit ihren inländischen Einkünften der deutschen Körperschaftsteuer, vgl. §§ 2 Nr. 1, 8 KStG i.V.m. § 49 EStG. Die Erbersatzsteuer ist auf ausländische Familienstiftungen nicht anwendbar, vgl. § 2 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG.

3. Besteuerung des Stifters

a) Besteuerung bei Errichtung

Rz. 312

Die Vermögensausstattung einer ausländischen Familienstiftung kann zu einer Ertragsbesteuerung des Stifters in Deutschland führen. Der deutsche Gesetzgeber fingiert nach § 6 Abs. 1 S. 1 Nr. 2, Abs. 2 AStG eine steuerpflichtige Veräußerung, wenn der Steuerpflichtige innerhalb der letzten zwölf Jahre vor der Vermögensübertragung insgesamt mindestens sieben Jahre unbeschränkt einkommensteuerpflichtig war und Anteile i.S.d. § 17 EStG auf die ausländische Familienstiftung überträgt.

b) Laufende Besteuerung

Rz. 313

Ist der Stifter unbeschränkt steuerpflichtig, werden ihm für seine Einkommensteuer die Einkünfte, die der ausländischen Familienstiftung während des entsprechenden Veranlagungszeitraums zugeflossen sind, unmittelbar zugerechnet.^[463] Von der Durchgriffsregelung betroffen sind ausländische Stiftungen, bei denen der Stifter, seine Angehörigen oder deren Abkömmli...