§ 66 Verträge mit ins Ausland entsandten inländischen Ar ... / III. Auslandstätigkeit in Nicht-DBA-Staat

Rz. 69

Auch für den Fall, dass mit dem Tätigkeitsstaat kein DBA besteht, soll grds. eine Doppelbesteuerung im Inland vermieden werden. Entweder greifen die Vorschriften des ATE (vgl. BMF-Schreiben v. 31.10.1983, BStBl I 1983, 470) oder die Anrechnung gem. § 34c Abs. 1 EStG bzw. der Abzug gem. § 34c Abs. 2 EStG.

1. Auslandstätigkeitserlass (ATE)

Rz. 70

Einkünfte unbeschränkt steuerpflichtiger Arbeitnehmer aus nicht selbstständiger Arbeit im Ausland sind im Inland unter den Voraussetzungen des ATE von der Besteuerung befreit (vgl. allgemein dazu Klöckner, DB 1983, 2594 ff.). Der ATE ist zu § 34c Abs. 5 EStG ergangen, wonach die obersten Finanzbehörden der Länder oder die von ihnen beauftragten Finanzbehörden mit Zustimmung des BMF auf die ausländischen Einkünfte entfallenen deutschen ESt ganz oder teilweise erlassen oder in einem Pauschalbetrag festsetzen. Für die Inanspruchnahme des ATE müssen folgende Voraussetzungen gegeben sein:

▪	Es muss eine nach ATE begünstigte Tätigkeit vorliegen und
▪	die Auslandstätigkeit muss länger als drei Monate andauern,
▪	der Arbeitgeber des im Ausland tätigen Mitarbeiter ist im Inland ansässig,
▪	die Beschränkung auf inländische Arbeitgeber ist nicht mit EU-Recht vereinbar. Der EuGH hat mit Urt. v. 28.2.2013 entschieden, dass die Nichtgewährung der Freistellung in Fällen, in denen der Arbeitgeber in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist, nicht mit Art. 45 AEUV, der Arbeitnehmerfreizügigkeit, vereinbar ist (EuGH v. 28.2.2013, C-544/11).
▪	Freistellung wird nur gewährt, wenn die Voraussetzungen nach § 50d Abs. 8, Abs. 9 EStG gegeben sind (Nachweis der Freistellung, s. BMF-Schreiben v. 14.3.2017, BStBl I 2017, 473.

Rz. 71

Eine begünstigte Auslandstätigkeit i.S.d. ATE liegt insb. im Zusammenhang mit der Planung, Errichtung, Inbetriebnahme, Erweiterung etc. von Fabriken, Bauwerken, ortsgebundenen großen Maschinen o.ä. Anlagen, dem Aufsuchen oder der Gewinnung von Bodenschätzen, der Beratung ausländischer Auftraggeber oder Organisationen in Bezug auf die o.g. Tätigkeiten und der deutschen öffentlichen Entwicklungshilfe vor.

Rz. 72

Die Drei-Monats-Frist berechnet sich nach Kalendertagen. Hierbei zählen Wochenendheimfahrten sowie Stammhauseinsätze bis zu höchstens zehn Tagen in jedem 90-Tages-Zeitraum mit. Urlaubsunterbrechungen sind unschädlich und werden nicht mitberechnet. Die freigestellten Auslandsbezüge unterliegen im Inland dem Progressionsvorbehalt. Die Werbungskosten und Sonderausgaben, die auf die steuerfreien Auslandsbezüge entfallen, sind nicht absetzbar.

Rz. 73

Der Verzicht auf die Besteuerung im Steuerabzugsverfahren (Freistellungsbescheinigung) ist vom Arbeitgeber oder Arbeitnehmer beim Lohnsteuer-Betriebsstättenfinanzamt zu beantragen. Die Freistellungsbescheinigung ist als Beleg zum Lohnkonto des Arbeitnehmers zu nehmen. Ein Nachweis, dass vom Arbeitslohn im Ausland eine der deutschen Lohnsteuer entsprechende Steuer erhoben wird, ist nicht erforderlich. Die freigestellten Einkünfte sind bei der Ermittlung des für die Besteuerung maßgebenden Steuersatzes zu berücksichtigen (Progressionsvorbehalt).

Rz. 74

Da es sich um steuerfreie Einnahmen i.S.d. § 3c Abs. 1 EStG handelt, können Ausgaben, soweit sie mit diesen Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden (BFH v. 11.2.2009, BStBl II 2010, 536; BFH v. 20.9.2006, BStBl II 2007, 756). Gleiches gilt für Sonderausgaben nach § 10 Abs. 2 EStG.

2. Anrechnung ausländischer Steuer gem. § 34c Abs. 1 EStG

Rz. 75

Falls keine nach ATE begünstigte Tätigkeit vorliegt oder die Fristvoraussetzungen nicht erfüllt sind, besteht gem. § 34c Abs. 1 EStG bei unbeschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern die Möglichkeit der Anrechnung der festgesetzten und keinem Ermäßigungsanspruch unterliegenden ausländischen Steuer auf die deutsche Einkommensteuer. Die im Ausland abgeführten Steuern müssen nachgewiesen werden (vgl. BFH v. 5.2.1992, BStBl II 1992, 607). Um die Vorzüge des § 34c EStG in Anspruch nehmen zu können, muss bei dem steuerpflichtigen Arbeitnehmer eine Antragsveranlagung gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG durchgeführt werden. § 34c EStG kann nicht im Wege des Lohnsteuerverfahrens berücksichtigt werden.

3. Abzug gem. § 34c Abs. 2 EStG

Rz. 76

Auf Antrag kann bei dem steuerpflichtigen Arbeitnehmer anstelle der Anrechnung auch ein Abzug der ausländischen Steuer gem. § 34c Abs. 2 EStG vorgenommen werden.