zerb 6/2017, Die Stiftung als Instrument der Nachlassges ... / d) Familienstiftungen mit Sitz im Ausland

Familienstiftungen mit Sitz im Ausland unterliegen hinsichtlich ihres Inlandsvermögens nicht der beschränkten Steuerpflicht des § 2 ErbStG und damit auch nicht der Erbersatzsteuer.^[42] Auch sind sie nur beschränkt körperschaftsteuerpflichtig. Grundlage der Besteuerung ist die Summe aller inländischen Einkünfte. Wenn die ausländische Stiftung durch einen inländischen Stiftungsrat verwaltet oder organisiert wird, ist nach Ansicht der Finanzverwaltung die ausländische Stiftung als inländische Stiftung zu veranlagen. Entsprechend werden dann sämtliche Einkünfte als im Inland bezogen betrachtet. Eine entsprechende Einschränkung gilt, wenn die Stiftung in das Ausland verlegt wird. Steuerpflichtig ist in allen Fällen die Stiftung, vergleichbar mit einer Kapitalgesellschaft.

Das Steuerklassenprivileg^[43] findet keine Anwendung, wenn die Familienstiftung ihren Sitz und ihre Geschäftsleitung im Ausland hat. § 15 AStG bestimmt, dass das Vermögen und Einkommen einer Familienstiftung, die ihren Sitz und Geschäftsleitung im Ausland hat, dem Stifter, soweit er unbeschränkt steuerpflichtig ist, oder sonst den unbeschränkt steuerpflichtigen Destinären ihrem Anteil entsprechend, zugerechnet werden. Für Familienstiftungen mit Sitz innerhalb der EU und des EWR gilt dies gemäß § 15 Abs. 6 AStG nicht, wenn nachgewiesen wird, dass das Stiftungsvermögen der Verfügungsmacht den genannten Personen tatsächlich entzogen ist und zwischen Deutschland und dem Sitzstaat der Stiftung aufgrund der RL 77//99 EWG^[44] oder einer vergleichbaren Regelung Auskünfte erteilt werden, um die Besteuerung durchzuführen.^[45] Damit sollte das gegen Deutschland eingeleitete Verfahren wegen Verletzung der Freiheit des Kapitalverkehrs abgewendet werden.^[46]

Zwar greift die Erbersatzsteuer für Familienstiftungen mit Sitz im Ausland nicht, doch gibt es auch hier eine steuerlich ungünstige Sonderregel: Für Zwecke der Einkommensteuer erfolgt ein Durchgriff auf den hinter der Stiftung stehenden Stifter oder die Bezugs- oder Anfallsberechtigten (§ 15 AStG).^[47] Eine Besteuerung der Destinäre erfolgt nicht erst im Zeitpunkt der Stiftungsausschüttung, sondern auch dann, wenn die Familienstiftung ihre Einkünfte thesauriert.^[48]

Wenn die Stiftung aufgelöst wird, fällt das Vermögen gemäß § 88 S. 1 BGB an die in der Stiftungserklärung festgelegte Person bzw. Personen. Die vollständige Auflösung der Familienstiftung gilt als Schenkung unter Lebenden und ist entsprechend gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG steuerpflichtig. Wie bei der Errichtung der Stiftung greift auch hier eine Steuerklassenprivilegierung. Nicht die Stiftung, sondern der Stifter wird als Schenker angesehen.^[49]

Der Rückfall des Stiftungsvermögens an den Stifter selbst wird nach § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG besteuert. Zuwendende ist die Stiftung, sodass gemäß § 15 Abs. 1 ErbStG die Besteuerung nach Steuerklasse III erfolgt.^[50]

Die Übertragung von Vermögen im Rahmen der Auflösung einer ausländischen Familienstiftung ist gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 ErbStG schenkungsteuerpflichtig. Auch im Hinblick auf die Ermittlung der Steuerklasse ergeben sich im Gegensatz zu der Besteuerung bei der Errichtung keine Unterschiede zu einer inländischen Familienstiftung.

[42] Wochner, MittRhNotK 1994, 89 (92).

[43] Siehe oben unter a) cc) (1).

[44] EU-Amtshilferichtlinie 2011/16/EU hat RL 77/799/EWG aufgehoben BGBl.I Nr. 112/2012, letzte Änderung BGBl I Nr. 116/2015.

[45] Entsprechende Übereinkünfte bestehen mit allen EWR-Staaten.

[46] BT-Drucks.16/10189.

[47] Müller, aaO, S. 51.

[48] Müller, aaO, S. 41.

[49] Vgl. BFH Urt. v. 25.11.1992 –AZ II R 77/90, BStBl II,1993, S. 328 (329).

[50] BFH 25.11.1992 – II R 78/90, BFH/NV 7/93, 438 (440).