Einführungsschreiben zur neuen E-Rechnung ab 2025

Am 1.1.2025 tritt die gesetzliche Verpflichtung in Kraft, bei bestimmten Umsätzen mit einer strukturierten elektronischen Rechnung abzurechnen (E-Rechnung). Dies ist allerdings (derzeit) auf Umsätze beschränkt, die zwischen inländischen Unternehmern ausgeführt werden und wird durch verschiedene Übergangsregelungen flankiert. Wegen der weitreichenden Bedeutung hatte die Finanzverwaltung im Juni 2024 schon einen Entwurf eines Einführungsschreibens zur neuen E-Rechnung veröffentlicht. Die Finanzverwaltung hat jetzt mit Datum vom 15.10.2024 das endgültige Einführungsschreiben veröffentlicht, in dem die Grundsätze zur Anwendung der neuen E-Rechnung von Seiten der Finanzverwaltung dargestellt werden.

E-Rechnung im Wachstumschancengesetz

Durch das Wachstumschancengesetz ist national zum 1.1.2025 die Verpflichtung eingeführt worden, bei bestimmten Umsätzen (steuerbare Umsätze, die nicht nach § 4 Nr. 8 - 29 UStG von der Umsatzsteuer befreit sind) zwischen im Inland ansässigen Unternehmern mit einer strukturierten elektronischen Rechnung abzurechnen (E-Rechnung). Für die Ausstellung und Übermittlung einer E-Rechnung ergeben sich aber nach § 27 Abs. 38 UStG verschiedene Übergangsregelungen.

Obwohl sich wichtige Dinge ab dem 1.1.2025 bei der Rechnungsausstellung ändern, bleiben viele Regelungen unverändert. Dies sind insbesondere:

• Unternehmer sind – wie bisher – grundsätzlich berechtigt, mit einer Rechnung abzurechnen, wenn sie eine Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ausführen (Lieferung oder sonstige Leistung, deren Leistungsort im Inland ist, § 14 Abs. 2 Satz 1 UStG; bis 31.12.2024: § 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG).
• Unternehmer sind – wie bisher – in bestimmten Fällen dazu verpflichtet, mit einer Rechnung abzurechnen, wenn der Umsatz nicht nach § 4 Nr. 8 - 29 UStG steuerfrei ist. Dies liegt vor, wenn die Leistung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird , die Leistung an eine juristische Person ausgeführt wird (§ 14 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 UStG), die nicht Unternehmer ist (§ 14 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 UStG) oder wenn eine steuerpflichtige Werklieferung oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück an einen Nichtunternehmer ausgeführt wird Unternehmer ist  oder wenn eine steuerpflichtige Werklieferung oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück an einen Nichtunternehmer ausgeführt wird (§ 14 Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 UStG). Ab dem 1.1.2025 wird diese Verpflichtung entfallen, wenn die Leistung durch einen Kleinunternehmer ausgeführt wird, da Kleinunternehmer ab diesem Zeitpunkt steuerfreie Umsätze ausführen.
• Ist der Unternehmer verpflichtet, mit einer Rechnung abzurechnen, muss dies - wie bisher auch schon - innerhalb von 6 Monaten nach Ausführung der Leistung erfolgen (§ 14 Abs. 2 Satz 2 UStG).
• Die Hinweise zur Echtheit der Herkunft der Rechnung, der Unversehrtheit ihres Inhalts und der Lesbarkeit bleiben inhaltlich unverändert (bisher § 14 Abs. 1 Satz 2 - 6 UStG; ab 2025 § 14 Abs. 3 Satz 1- 5 UStG).
• Die Vorgaben, wann bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet gelten, bleiben inhaltlich ebenfalls unverändert (§ 14 Abs. 3 Satz 1 - 5 UStG; bis 31.12.2024: § 14 Abs. 1 Satz 2 - 6 UStG.).
• Die inhaltlichen Vorgaben für die Rechnungsangaben bleiben unverändert (§ 14 Abs. 4 UStG).
• Weiterhin besteht unter bestimmten (unveränderten) Voraussetzungen die Möglichkeit, mit einer Gutschrift (§ 14 Abs. 2 Satz 5 und Satz 6 UStG; bis 31.12.2024: § 14 Abs. 2 Satz 2 und 3 UStG) über eine erhaltene Leistung abzurechnen.

In § 14 Abs. 1 UStG erfolgt eine neue Definition der Rechnung:

• Elektronische Rechnung: Rechnung, die in einem strukturierten elektronischen Format ausgestellt, übermittelt und empfangen wird und eine elektronische Verarbeitung ermöglicht. Die Rechnung muss der europäischen Norm für die elektronische Rechnungsstellung und der Liste der entsprechenden Syntaxen gemäß der Richtlinie 2014/55/EU vom 16.4.2014 entsprechen. Eine E-Rechnung kann neben der europäischen Norm auch in einem zwischen Rechnungsaussteller und Rechnungsempfänger vereinbarten elektronischen Format erstellt werden, wenn das Format die richtige und vollständige Extraktion der nach dem UStG erforderlichen Angaben aus der elektronischen Rechnung in ein Format ermöglicht, das der europäischen Norm entspricht oder mit dieser interoperabel ist. Diese vom Finanzausschuss hinzugefügte Möglichkeit der elektronischen Rechnung soll die geforderte "Technologieoffenheit" gewährleisten.
• Sonstige Rechnung: Rechnung, die in einem anderen elektronischen Format oder auf Papier übermittelt wird. Dies sind ab dem 1.1.2025 dann auch Rechnungen, die im PDF-Format oder als JPEG-Datei übertragen werden.

Bisher war die Ausstellung der Rechnung auf Papier vorrangig – dieser Vorrang für die papiergebundene Rechnung ist zum 1.1.2025 gestrichen worden. Allerdings bleibt weiterhin die Zustimmung des Leistungsempfängers (Rechnungsempfängers) für die Abrechnung mittels einer elektronischen Rechnung notwendige Voraussetzung. Dies wird allerdings eingeschränkt für die Fälle, in denen ab dem 1.1.2025 die Ausstellung der elektronischen Rechnung zwingend vorgeschrieben ist.

In § 14 Abs. 2 UStG ist definiert, wann der leistende Unternehmer und der Leistungsempfänger im Inland ansässig sind: Ein im Inland oder in einem der in § 1 Abs. 3 bezeichneten Gebiete ansässiger Unternehmer ist ein Unternehmer, der in einem dieser Gebiete seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, die an dem Umsatz beteiligt ist, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Allein eine Registrierung im Inland macht einen Unternehmer noch nicht zu einem im Inland ansässigen Unternehmer.

In einem neu angefügten § 14 Abs. 6 Satz 2 UStG ist eine Verordnungsermächtigung aufgenommen worden, um mögliche Änderungen der MwStSystRL hinsichtlich der Anforderungen an eine elektronische Rechnung und Anpassungen des CEN-Formats EN 16931 auch im Hinblick auf das zukünftige Meldesystem kurzfristig umsetzen zu können.

Die verpflichtende Einführung der E-Rechnung wird durch Übergangsregelungen begleitet:

• Grundsätzlich kann für Umsätze, die zwischen dem 1.1.2025 und dem 31.12.2026 ausgeführt werden, weiterhin mit einer "sonstigen Rechnung" abgerechnet werden, selbst wenn eigentlich verpflichtend eine E-Rechnung erstellt werden müsste (§ 27 Abs. 38 Satz 1 Nr. 1 UStG). Dies aber nur, wenn die Rechnung dann auch bis zum 31.12.2026 übermittelt wird. Wenn mit einer anderen elektronischen Rechnung abgerechnet wird, ist die Zustimmung des Leistungsempfängers (wie bisher) notwendig; keine Zustimmung ist bei Abrechnung auf Papier notwendig.
• Für kleinere Unternehmer, deren Gesamtumsatz im Vorjahr (hier 2026) nicht mehr als 800.000 EUR betragen hat, wird diese Ausnahmeregelung für Umsätze, die in der Zeit zwischen dem 1.1.2027 und dem 31.12.2027 ausgeführt werden, bis zum 31.12.2027 verlängert (§ 27 Abs. 38 Satz 1 Nr. 2 UStG).

•  Soweit Unternehmer das EDI-Verfahren  (Elektronischer Datenaustausch nach Art. 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission v. 19.10.1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches) anwenden, wird weiterhin ermöglicht, dass bei einem zwischen dem 1.1.2027 und dem 31.12.2027 (dies ist in § 27 Abs. 38 Satz 1 Nr. 3 UStG zeitlich noch falsch umgesetzt, soll aber durch das Jahressteuergesetz 2024 berichtigt werden) ausgeführten Umsatz befristet bis zum 31.12.2027 statt einer E-Rechnung auch eine sonstige Rechnung im EDI-Verfahren ausgestellt werden kann. Dies bedarf der Zustimmung des Empfängers. Damit soll dem Wunsch der Wirtschaft Rechnung getragen werden, dass das EDI-Verfahren noch länger angewendet werden kann.

Neues BMF-Schreiben: Grundsätze

Bei dem Schreiben handelt es sich um die endgültige Fassung eines Schreibens, dass die Finanzverwaltung schon in einer Entwurfsfassung vom 13.6.2024 auf ihrer Internetseite veröffentlicht hatte.

Wesentliche Veränderungen haben sich dabei im Vergleich zu dem Entwurf des Schreibens nicht ergeben. In einigen Fällen hat die Finanzverwaltung präzisere Formulierungen gewählt, geringfügig Ergänzungen vorgenommen bzw. Umstrukturierungen im Aufbau vorgenommen. Wichtige – materiell relevante – Änderungen wurden nur in wenigen Punkten vorgenommen.

Die Finanzverwaltung stellt erst einmal die allgemeinen Grundsätze zur Anwendung von elektronischen Rechnungen (E-Rechnung) ab dem 1.1.2025 dar. Neben der Abgrenzung der E-Rechnung von den sonstigen Rechnungen wird die sich auch aus dem Gesetz ab dem 1.1.2025 ergebende Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung dargestellt.

Die Verpflichtung zur Erstellung einer E-Rechnung ergibt sich bei im Inland ausgeführten steuerbaren Umsätzen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG), die auch nicht nach § 4 Nr. 8 - 29 UStG steuerfrei sind, und wenn beide Beteiligten inländische Unternehmer sind. Die Verpflichtung besteht auch dann, wenn in der Rechnung nur Teile der abgerechneten Leistung der Pflicht zur Verwendung einer E-Rechnung unterliegen. Die Finanzverwaltung stellt klar, dass die Verpflichtung zur Abrechnung mit einer E-Rechnung sich auch auf die folgenden Sachverhalte erstreckt:

• Bei Abrechnung durch den Leistungsempfänger mit einer Gutschrift;
• für Umsätze, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (§ 13b UStG - Reverse-Charge-Verfahren);
• für Rechnungen, die von Kleinunternehmern (§ 19 UStG) ausgestellt werden (dies gilt entsprechend auch nach der Reform der Kleinunternehmerbesteuerung ab 2025 durch das Jahressteuergesetz 2024);
• für Umsätze, die der Durchschnittssatzbesteuerung für land- und forstwirtschaftliche Betriebe (§ 24 UStG) unterliegen;
• bei Reiseleistungen (§ 25 UStG) und
• bei Umsätzen, für welche die Differenzbesteuerung (§ 25a UStG) angewendet wird.

Die Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung gilt für Unternehmer auch dann, wenn der Rechnungsempfänger ein Kleinunternehmer ist, Land- oder Forstwirt ist oder ausschließlich steuerfreie Umsätze – unabhängig von der Vorsteuerabzugsmöglichkeit – ausführt.

Ist der Leistungsempfänger kein Unternehmer oder sind nicht beide Beteiligten im Inland ansässig, besteht keine Verpflichtung zur Abrechnung mit einer E-Rechnung. Ein Rechnungsaussteller kann sich bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns auf die Angabe des Leistungsempfängers verlassen, ob dieser ein inländischer Unternehmer ist oder nicht, sofern ihm keine gegenteiligen Informationen vorliegen. Dabei kann die Verwendung der USt-IdNr. oder der Wirtschafts-Identifikationsnummer ein Indiz dafür sein, dass der Empfänger als Unternehmer handelt. Weitergehende Recherchen, ob der Leistungsempfänger Unternehmer ist und auch als solcher handelt, muss der leistende Unternehmer nicht anstellen.

Kleinbetragsrechnungen (§ 33 UStDV bis zu einem Gesamtrechnungsbetrag von 250 EUR) können auch ab dem 1.1.2025 weiter als sonstige Rechnung ausgestellt werden. Übersteigt der Gesamtrechnungsbetrag 250 EUR, ist eine E-Rechnung auszustellen, auch wenn der Bruttobetrag des der Pflicht zur Erteilung einer E-Rechnung unterliegenden Anteils der abgerechneten Leistungen weniger als 250 EUR beträgt. In der endgültigen Fassung des Schreibens stellt die Finanzverwaltung ergänzend klar, dass bei Kleinbetragsrechnungen mit Zustimmung des Empfängers auch mit einer E-Rechnung abgerechnet werden kann.

E-Rechnungen können sowohl in einem rein strukturierten als auch in einem hybriden Format erstellt werden. Welches zulässige Format verwendet wird, ist eine zivilrechtliche Frage, die nur zwischen den Vertragsparteien zu entscheiden ist. Wenn ein übersandter Datensatz nicht den Anforderungen an eine E-Rechnung entspricht, kann der zivilrechtliche Anspruch auf Erteilung einer Rechnung vor den ordentlichen Gerichten gelten gemacht werden.

Rechnungsdaten, die in einem strukturierten elektronischen Format (z. B. XML-Datei) übermittelt werden, sind in diesem Datenformat grundsätzlich nicht menschenlesbar, sondern erst nach einer Konvertierung (Visualisierung). Lesbar bedeutet ab 2025, dass die Datei maschinenlesbar sein muss. Bei einem hybriden Format bilden die im XML-Format vorliegenden Rechnungsdaten den führenden Teil.

Neues BMF-Schreiben: Einzelfragen

Die Finanzverwaltung hat in dem BMF-Schreiben auch zu weiteren Fragen Stellung genommen, die von der Praxis aufgeworfen wurden. Leider sind nicht alle Praxisfragen durch das endgültige Schreiben beantwortet worden:

• Umfang einer E-Rechnung: Die E-Rechnung muss alle notwendigen Rechnungsinhalte enthalten. Für die Leistungsbeschreibung bedeutet dies, dass die im strukturierten Teil der E-Rechnung enthaltenen Angaben eine eindeutige Identifizierung der abgerechneten Leistung ermöglichen müssen, jedoch können ergänzende Angaben in einem in die E-Rechnung integrierten Anhang aufgenommen werden – s. dazu kritisch auch die Praxishinweise unten.
• Übermittlung der E-Rechnung: Die E-Rechnung kann per E-Mail versandt werden, es können aber auch die Daten mittels einer elektronischen Schnittstelle oder die E-Rechnung als Download über ein (Kunden-)Portal bereitgestellt werden. Auch können externe Dienstleister eingeschaltet werden. Wird eine E-Rechnung mehrfach übermittelt, handelt es sich regelmäßig um die Übermittlung als inhaltlich identisches Mehrstück, das nicht zur Steuerschuld nach § 14c UStG führt. In dem Entwurf des BMF-Schreibens hatte die Finanzverwaltung noch festgestellt, dass die Übergabe der XML-Datei auf einem externen Speichermedium (z. B. USB-Stick) nicht die Voraussetzungen der Übermittlung in elektronischer Form erfüllen soll. Diesen Passus hat die Finanzverwaltung nicht in das endgültige Schreiben übernommen.
• Empfang der E-Rechnung: Inländische Unternehmer müssen ab dem 1.1.2025 in der Lage sein, eine E-Rechnung zu empfangen. Hierfür reicht es aus, wenn der Rechnungsempfänger ein E-Mail-Postfach zur Verfügung stellt. Es muss sich dabei nicht um ein gesondertes E-Mail-Postfach für den Empfang von E-Rechnungen handeln.
• Gebührenbescheide: Handelt es sich bei der E-Rechnung um einen öffentlich-rechtlichen Gebührenbescheid, gelten die allgemeinen umsatzsteuerrechtlichen Regelungen, auch wenn das anzuwendende Verfahrensrecht ggf. abweichende Vorgaben macht. Diese Position ist neu in dem abschließenden BMF-Schreiben mit aufgenommen worden.
• Verweigerung der Annahme: Verweigert der Rechnungsempfänger die Annahme einer E-Rechnung oder ist er technisch hierzu nicht in der Lage, hat er kein Anrecht auf eine alternative Ausstellung einer sonstigen Rechnung durch den Rechnungsaussteller. In diesem Fall gelten die umsatzsteuerrechtlichen Pflichten des Rechnungsausstellers als erfüllt, wenn er eine E-Rechnung ausgestellt und sich nachweislich (z. B. anhand eines Sendeprotokolls) um eine ordnungsgemäße Übermittlung bemüht hat. Dies ist im Zusammenhang mit der Frage einer Ordnungswidrigkeit zu beachten, da der Unternehmer ordnungswidrig handelt, wenn er verpflichtet ist, eine Rechnung zu erteilen und dies nicht innerhalb von 6 Monaten nach Ausführung der Leistung tut, § 26a Abs. 2 Nr. 1 UStG. In diesem Fall gelten die umsatzsteuerrechtlichen Pflichten des Rechnungsausstellers auch als erfüllt, wenn er eine E-Rechnung ausgestellt und sich nachweislich um eine ordnungsgemäße Übermittlung bemüht hat.
• Verträge als Rechnung: Auch Verträge können dem Grunde nach ab 2025 weiterhin als Rechnung gelten. Allerdings werden Verträge regelmäßig nicht für die vordefinierten Felder der E-Rechnung geeignet sein. Deshalb muss in diesen Fällen eine separate (Dauer-)Rechnung ausgestellt werden. Bei Dauerschuldverhältnissen (z. B. Mietverhältnissen) soll es ausreichend sein, wenn einmalig für den ersten Teilleistungszeitraum eine E-Rechnung ausgestellt wird, in welcher der zugrundeliegende Vertrag als Anhang enthalten ist, oder sich aus dem sonstigen Inhalt klar ergibt, dass es sich um eine Dauerrechnung handelt. Änderungen der erstmaligen E-Rechnung brauchen erst zu erfolgen, wenn sich die umsatzsteuerrechtlichen Rechnungspflichtangaben nach § 14 oder § 14a UStG ändern (z. B. bei einer Mieterhöhung).

• Endrechnungen (Restrechnung) nach Anzahlungen: Hat der Unternehmer schon für Anzahlungen oder Vorauszahlungen Rechnungen (auch E-Rechnungen) mit gesondert ausgewiesener Umsatzsteuer erteilt, darf in der Endrechnung die schon gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer nicht noch einmal gesondert ausgewiesen werden. Bisher war es in solchen Fällen möglich, entweder eine Endrechnung (über den gesamten Rechnungsbetrag) auszustellen, in der die schon gesondert ausgewiesenen Steuerbeträge gesondert abgesetzt werden. Alternativ war auch die Ausstellung einer Restrechnung möglich, in der nur die Umsatzsteuer auf die Restzahlung gesondert ausgewiesen wird (vgl. zu den unterschiedlichen Darstellungsmöglichkeiten Abschn. 14.8 UStAE. Sollte Umsatzsteuer, die in den Anzahlungs- oder Vorauszahlungsrechnungen gesondert ausgewiesen worden ist, in einer Schlussrechnung nochmals gesondert ausgewiesen werden, kann es sich um einen unrichtigen Steuerausweis handeln, § 14c Abs. 1 UStG).

• Berichtigungen von Rechnungen: Auch für E-Rechnungen gelten die allgemeinen Grundsätze zur Rechnungsberichtigung. Sollte eine irrtümlich als sonstige Rechnung ausgestellte Rechnung später durch eine E-Rechnung berichtigt werden, wirkt die Berichtigung auf den ursprünglichen Zeitpunkt der Ausstellung der ersten Rechnung zurück. Wird eine fehlerhafte E-Rechnung berichtigt, muss die Berichtigung ebenfalls in einem strukturierten Datenformat erfolgen. Bei Änderungen der Bemessungsgrundlage gelten dieselben Regelungen wie bisher, sodass in aller Regel keine berichtigte Rechnung erstellt werden muss (z. B. bei nachträglich abgerechneten Rabatt- oder Bonusvereinbarungen).

• Juristische Personen des öffentlichen Rechts: Auch juristische Personen des öffentlichen Rechts (jPöR) unterliegen unabhängig von einer Verpflichtung z. B. nach der ERechV des Bundes unter den übrigen Voraussetzungen der umsatzsteuerrechtlichen Pflicht zur Ausstellung und der Notwendigkeit zum Empfang einer E-Rechnung. Soweit nur Teile der von einer jPöR ausgeführten Leistungen unter die E-Rechnungspflicht fallen und eine einheitliche Rechnung ausgestellt wird, ist die Rechnung insgesamt als E-Rechnung auszustellen.
• Aufbewahrung: Der strukturierte Teil einer E-Rechnung ist so aufzubewahren, dass dieser in seiner ursprünglichen Form vorliegt und die Anforderungen an die Unveränderbarkeit erfüllt werden. Eine maschinelle Auswertbarkeit seitens der Finanzverwaltung muss sichergestellt sein. Soweit separat versandte Dokumente für die Besteuerung relevant sind, müssen diese ebenfalls in der ursprünglichen Form aufbewahrt werden.

Umfassender nimmt die Finanzverwaltung zum Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers in dem Entwurf Stellung. Vorab stellt sie klar, dass in den Fällen, in denen eine E-Rechnung verpflichtend ist, nur diese die Anforderungen an eine ordnungsgemäße Rechnung nach § 14 und § 14a UStG erfüllt. Eine sonstige Rechnung erfüllt in diesen Fällen nicht die gesetzlichen Anforderungen an eine ordnungsmäßige Rechnung und berechtigt dem Grunde nach nicht zum Vorsteuerabzug. Ist (versehentlich) eine sonstige Rechnung ausgestellt worden, kann dies durch eine E-Rechnung berichtigt werden, soweit sie eine eindeutige Bezugnahme auf die ursprüngliche Rechnung enthält. Eine solche Berichtigung wirkt unter den übrigen Voraussetzungen (vgl. Abschn. 15.2a Abs. 1a UStAE) auf den Zeitpunkt der Ausstellung der sonstigen Rechnung zurück.

Während der Übergangszeiträume nach § 27 Abs. 38 UStG wird allein wegen der Ausstellung der Rechnung im falschen Format der Vorsteuerabzug grundsätzlich nicht beanstandet, sofern der Rechnungsempfänger anhand der ihm vorliegenden Informationen davon ausgehen konnte, dass der Rechnungsaussteller die Übergangsregelungen in Anspruch nehmen konnte. Die Finanzverwaltung hat in ihrem endgültigen Schreiben noch ausdrücklich festgestellt, dass der Rechnungsempfänger über diese Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmanns hinaus keine weiteren Recherchen vorzunehmen hat. Allerdings sollen – dies gilt offensichtlich in den Fällen der verlängerten Übergangsfrist – Fakten wie z. B. der mit diesem Rechnungsaussteller ausgeführte Vorjahresumsatz, die bekannte Größe des Rechnungsausstellers oder Kenntnisse aufgrund verbundener Unternehmensstrukturen zu berücksichtigen sein.

Abschließend nimmt die Finanzverwaltung zu den Übergangsregelungen Stellung (vgl. dazu oben). Ausdrücklich wird noch einmal darauf verwiesen, dass es sich um Übergangsregelungen für den Rechnungsaussteller handelt, nicht für den Rechnungsempfänger – dieser muss ab dem 1.1.2025 in der Lage sein, E-Rechnungen zu empfangen.

Abschließend stellt die Finanzverwaltung fest, dass die Anpassung des UStAE in einem separaten Schreiben erfolgen wird. Allerdings sind die diesen Grundsätzen entgegenstehenden Regelungen des UStAE ab dem Besteuerungszeitraum 2025 nicht mehr anzuwenden.

Konsequenzen für die Praxis

Es ist positiv – und notwendig –, dass die Finanzverwaltung rechtzeitig vor Inkrafttreten der Regelungen eine Verwaltungsanweisung veröffentlicht. Zumindest ist damit bei bestimmten Sachverhalten klar, welche Rechtsauffassung die Finanzverwaltung vertreten wird. Teilweise sind die Hinweise eher technischer Natur und betreffen weniger die praktische Umsetzung, sondern sind eher für die technische Umsetzung wichtig.

Wie die Unternehmer individuell die Anforderungen an Ausstellung und Empfang der E-Rechnungen umsetzen können, bleibt ihnen überlassen. Mittlerweile steht fest, dass die Aufforderung an die Bundesregierung, ein kostenfreies Tool zur Erstellung von E-Rechnung und zur Visualisierung von E-Rechnungen – gerade auch um die Akzeptanz bei den zahlenmäßig sehr vielen kleineren Unternehmern zu steigern – ins Leere gelaufen ist und ein solches Tool nicht kommen wird (gem. Antwort der parlamentarischen Staatssekretärin Katja Hessel vom 29.8.2024 zu einer kleinen Anfrage der CDU/CSU-Fraktion). Es hätte möglich sein sollen, z. B. in Elster ein solches Modul zu integrieren.

Inhaltlich hat die Finanzverwaltung bei dem endgültigen Schreiben einige Kritikpunkte aufgegriffen und einige strittige Punkte aufgegeben. Allerdings bestehen weiterhin Kritikpunkte an bestimmten Aussagen der Finanzverwaltung bzw. bei den weiterhin bestehenden Problemen, zu denen die Finanzverwaltung keine Aussagen trifft.

• Wenig überzeugend ist die Aussage der Finanzverwaltung zu den umfassenden Dateninhalten (z. B. bei der Leistungsbeschreibung) bzw. bei den Verträgen als Rechnung. In diesem Zusammenhang wird festgestellt, dass der zugrunde liegende Vertrag (bzw. die ergänzenden Angaben bei umfassender Leistungsbeschreibung) "als ergänzende Angabe in einem in der E-Rechnung enthaltenen Anhang" aufgenommen werden kann. Es erscheint zweifelhaft, ob ein Anhang "in eine E-Rechnung" technisch integriert werden kann. Offensichtlich meint die Finanzverwaltung einen (unstrukturierten) Anhang der separat zu der E-Rechnung – z. B. als separate PDF-Datei – mit übermittelt wird.
• Keine Aussagen sind weiterhin zur Frage der technischen Abwicklung bei Barverkäufen oberhalb der Grenze für Kleinbetragsrechnungen enthalten. Hier möchte die Finanzverwaltung wohl der praktischen Umsetzung nicht vorgreifen.
• Ebenfalls sind keine Hinweise zu Sanktionen enthalten, wenn der leistende Unternehmer entgegen den Vorgaben auch nach Ablauf der Übergangsfristen keine E-Rechnung ausstellen sollte. Da nach den Vorgaben des BMF-Schreibens für den Leistungsempfänger kein besonders großes Risiko bestehen dürfte, den Vorsteuerabzug zu verlieren, wird sich wohl auch für den zur Rechnungsausstellung verpflichteten Unternehmer kein relevantes Risiko ergeben. Soweit eine "sonstige Rechnung" ausgestellt wird, kann sich m. E. auch kein Verstoß gegen die Rechnungsausstellungspflicht und damit auch keine Ordnungswidrigkeit (§ 26a Abs. 2 Nr. 1 UStG) ergeben.

• Umfassender hätten die Hinweise der Finanzverwaltung zu der Gefahr des doppelten Steuerausweises ausfallen können (z. B. bei Verträgen und zusätzlicher Dauerrechnung oder bei "sonstiger Rechnung" und anschließender "Berichtigung" durch eine E-Rechnung). Hier hätte klarer dargestellt werden können, dass in den Fällen, in denen nicht deutlich gemacht wird, dass es sich um eine "Berichtigung" handelt, die Gefahr eines unberechtigten Steuerausweises (§ 14c Abs. 2 UStG) besteht.

Leider hat die Finanzverwaltung in dem Schreiben noch darauf hingewiesen, dass auch Kleinunternehmer zur Ausstellung einer E-Rechnung verpflichtet sind, obwohl zum Zeitpunkt der Ausgabe des BMF-Schreibens schon erkennbar war, dass im Rahmen des Jahressteuergesetzes 2024 die Kleinunternehmer auch über die Übergangsfristen hinaus "sonstige Rechnungen" ausstellen können (§ 34a Satz 3 UStDV).

Die Anweisungen der Finanzverwaltung sollen ab dem 1.1.2025 die Aussagen des UStAE ersetzen, soweit sie den bisherigen Aussagen entgegenstehen. Eine umfassende Überarbeitung der Verwaltungsanweisungen zu § 14 und § 14a UStG wird wahrscheinlich noch einige Zeit dauern.

BMF, Schreiben v. 15.10.2024, III C 2 - S 7287-a/23/10001 :007