Leistungsort bei langfristiger Vermietung von Beförderungsmitteln

Zur Anpassung der Regelungen an das Gemeinschaftsrecht (Art. 56 Abs. 2 MwStSystRL) hätte eigentlich schon zum 1.1.2013 der Ort der langfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels an einen Nichtunternehmer neu geregelt werden müssen. Durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz ist mit Wirkung vom 30.6.2013 nunmehr der Ort der langfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG dort, wo der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat, wenn er weder Unternehmer ist, der die Leistung für sein Unternehmen bezieht, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person ist, der eine USt-IdNr. erteilt worden ist.

Mit Schreiben vom 12.9.2013 setzt die Finanzverwaltung die Änderungen im UStAE um und ändert entsprechend insbesondere Abschn. 3a.5 UStAE an verschiedenen Stellen.

Wird ein Beförderungsmittel an einen Nichtunternehmer langfristig (mehr als 30 Tage, bei Wasserfahrzeugen mehr als 90 Tage) vermietet, ist der Ort der sonstigen Leistung dort, wo der Leistungsempfänger seinen Sitz oder seinen Wohnsitz hat.

Hinweis: Nichtunternehmerischer Leistungsempfänger kann auch eine juristische Person sein, die ausschließlich nichtunternehmerisch tätig ist und der auch keine USt-IdNr. erteilt worden ist.

Die Ortsbestimmung erfolgt unabhängig davon, wo das Fahrzeug tatsächlich genutzt wird.

Beispiel: Der niederländische Tourist T mietet für 6 Wochen in Deutschland ein Fahrzeug beim deutschen Autovermieter A. Das Fahrzeug wird ihm in Köln übergeben. T fährt mit dem Fahrzeug nur in Deutschland.

A führt mit der Vermietung des Fahrzeugs eine sonstige Leistung aus, deren Ort sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 3 UStG bestimmt. Es handelt sich um die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels. Da T seinen Wohnsitz in den Niederlanden hat, ist die Vermietungsleistung in den Niederlanden ausgeführt. Die Leistung ist in Deutschland nicht steuerbar, A muss diesen Umsatz aber in den Niederlanden der Besteuerung unterwerfen.

Eine Ausnahme besteht lediglich bei der langfristigen (mehr als 90 Tage) andauernden Vermietung eines Sportboots. Diese Vermietung ist grundsätzlich auch dort ausgeführt, wo der nichtunternehmerische Leistungsempfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat, es sei denn, der Vermieter hat am Übergabeort seinen Sitz, die Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte. In diesen Fällen ist der Ort der Vermietungsleistung weiterhin dort, wo das Sportboot übergeben wird.

Hinweis: Sportboote i. S. dieser Regelung sind unabhängig von der Antriebsart sämtliche Boote mit einer Rumpflänge von 2,5 - 24 m, die ihrer Bauart nach für Sport- und Freizeitzwecke bestimmt sind, insbesondere Segelyachten, Motoryachten, Segelboote, Ruderboote, Paddelboote oder Motorboote (Abschn. 3a.5 Abs. 12 UStAE).

Konsequenzen für die Praxis

Die Regelung des § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG setzt die gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben zur Bestimmung des Orts der sonstigen Leistung um. Die Veränderung bei der langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln an Nichtunternehmer wird insbesondere in den folgenden Fällen in der Praxis von Bedeutung sein:

• Leasing von Fahrzeugen durch Nichtunternehmer von einem in einem anderen Land ansässigen Leasinggeber.
• Überlassung von Fahrzeugen an das Personal, wenn das Personal seinen Wohnsitz in einem anderen Land hat.

Beispiel: Der deutsche Rentner R least einen Pkw von einem in Luxemburg ansässigen Leasinggeber.

Die Leasingleistung war bis zum 29.6.2013 durch den Leasinggeber im Inland nicht steuerbar ausgeführt worden, da der Ort der sonstigen Leistung sich bis dahin nach § 3a Abs. 1 UStG richtete (Sitz des leistenden Unternehmers; hier Luxemburg). Ab dem 30.6.2013 ist der Ort der sonstigen Leistung nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 3 UStG in Deutschland, am Wohnsitz des R. Die Leasingleistung ist in Deutschland steuerbar und steuerpflichtig. Der Leasinggeber muss sich in Deutschland registrieren lassen und den Umsatz (mit 19 %) der Umsatzsteuer unterwerfen.

Beispiel: Arbeitgeber A aus München überlässt einem leitenden Mitarbeiter ein Firmenfahrzeug auch für private Zwecke. Der Mitarbeiter wohnt in der Nähe von Salzburg (Österreich).

Die Überlassung des Fahrzeugs an den Mitarbeiter vollzieht sich im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes (Arbeitsleistung gegen Fahrzeugüberlassung). Es handelt sich um einen entgeltlichen Umsatz, der dort ausgeführt ist, wo der Leistungsempfänger (Nichtunternehmer) seinen Wohnsitz hat. Seit dem 30.6.2013 ist der Ort der Leistung des A (aus deutscher Sicht) nicht mehr in Deutschland. Die Überlassung des Fahrzeugs ist in Deutschland nicht steuerbar. Die Leistung ist aber in analoger Anwendung (harmonisierte Regelungen in der Europäischen Union) in Österreich der Besteuerung zu unterwerfen. A führt einen in Österreich steuerbaren und steuerpflichtigen Umsatz aus und muss sich wegen der Überlassung des Fahrzeugs dort der Besteuerung unterwerfen (Veranlagung, Abgabe von Voranmeldung, Jahressteuererklärungen). Der Vorsteuerabzug aus allen Leistungsbezügen im Zusammenhang mit dem Fahrzeug bleibt davon unberührt.

Hinweis: Hat der Arbeitnehmer seinen Wohnsitz nicht in der Europäischen Union, sondern im Drittlandsgebiet, ist der Ort der sonstigen Leistung aus deutscher Sicht zwar auch im Ausland (sodass der Umsatz im Inland nicht steuerbar ist), ob die Überlassung des Fahrzeugs an das Personal aber in dem Drittstaat der Besteuerung unterliegt, ergibt sich ausschließlich nach den dort geltenden Regelungen (und dies nicht erst seit dem 30.6.2013!).

Wichtig: Soweit ein deutscher Arbeitgeber seinem im Ausland wohnenden Personal Fahrzeuge zur privaten Nutzung überlässt und in entsprechender Anwendung der gemeinschaftsrechtlichen Regelungen zur Ortsbestimmung dies zu einem steuerbaren und steuerpflichtigen Umsatz in dem anderen Mitgliedstaat führt, muss jeweils geprüft werden, nach welchen Grundsätzen sich in dem anderen Mitgliedstaat die Bemessungsgrundlage bestimmt. Soweit in Deutschland die Bemessungsgrundlage vereinfachend nach der sog. 1 %-Regelung bestimmt wird, kann dieses Ergebnis nicht analog auf andere Mitgliedstaaten übertragen werden, da es sich hier lediglich um eine von der deutschen Finanzverwaltung vorgeschlagene pauschale Ermittlungsmethode handelt. Insoweit muss in jedem Mitgliedstaat geprüft werden, nach welchen Grundsätzen dort die Besteuerungsgrundlage der Überlassung eines Fahrzeugs an das Personal ermittelt wird.

Keine Änderung ergibt sich bei der Überlassung eines Fahrzeugs an das Personal, die als eine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG einzuordnen ist. Dies liegt aber regelmäßig nur dann vor, wenn es sich um gelegentliche Überlassungen für einzelne Fahrten ohne Entgelt handelt (vgl. dazu auch BMF, Schreiben v. 27.8.2004, BStBl 2004 I S. 864). In diesen Fällen wäre der Ort der unentgeltlichen Überlassung nach § 3f UStG – wie bisher – dort, wo der die Leistung abgebende Unternehmer seinen Sitz hat oder eine die Leistung ausführende Betriebsstätte unterhält .

Hinweis: Auch bei der Privatnutzung eines Fahrzeugs durch den Unternehmer selbst handelt es sich um eine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG, die am Ort des Sitzes des Unternehmers oder bei der die Leistung abgebenden Betriebsstätte ausgeführt ist.

Die Regelung zur langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln hätte eigentlich gemeinschaftsrechtlich schon zum 1.1.2013 umgesetzt werden müssen. Wegen der Auseinandersetzungen bei der Verabschiedung des Jahressteuergesetzes 2013 war die Änderung in Deutschland erst zum 30.6.2013 in Kraft getreten. Soweit andere Mitgliedstaaten die jeweils in die nationalen Umsatzsteuergesetze umzusetzenden Regelungen fristgerecht umgesetzt haben, ist der Ort der sonstigen Leistung aus der langfristigen Vermietung der Beförderungsmittel aus Sicht dieser Staaten schon seit dem 1.1.2013 nach diesen Grundsätzen zu bestimmen. Zur Vermeidung einer daraus evtl. resultierenden Doppelbesteuerung wird es von der Finanzverwaltung nicht beanstandet, wenn für alle ab dem 1.1.2013 ausgeführten Umsätze schon nach den offiziell erst seit dem 30.6.2013 in Deutschland geltenden Vorschriften verfahren wird.

BMF, Schreiben v. 12.9.2013, IV D 3 – S 7117-e/13/10001