Prüfungsreihenfolge für Raumkostenabzug bei (häuslichen) Arbeitszimmern

Die Kosten eines häuslichen Arbeitszimmers sind nach den Abzugsbeschränkungen des § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG nur in zwei Fällen als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben abziehbar:

• Tätigkeitsmittelpunkt: Ist das häusliche Arbeitszimmer der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Erwerbstätigen, dürfen die Raumkosten in unbeschränkter Höhe steuerlich abgezogen werden.
• Kein Alternativarbeitsplatz: Liegt der Tätigkeitsmittelpunkt des Erwerbstätigen außerhalb seines häuslichen Arbeitszimmers, steht ihm für seine Tätigkeit aber kein anderer Arbeitsplatz (z.B. im Betrieb des Arbeitgebers) zur Verfügung, sind die Raumkosten zumindest beschränkt bis maximal 1.250 EUR pro Jahr abziehbar.

Hinweis: In allen anderen Fällen greift die „Grundregel“ des § 4 Abs. 5 Nr. 6b S. 1 EStG, wonach Kosten eines häuslichen Arbeitszimmers nicht steuerlich abgezogen werden dürfen.

Prüfungsreihenfolge der OFD 

Die Oberfinanzdirektion Niedersachsen (OFD) hat mit Verfügung vom 27.3.2017 eine ausführliche Prüfungsreihenfolge für den Abzug von Arbeitszimmerkosten veröffentlicht und darin die aktuelle höchstrichterliche Rechtsprechung zum Themenkreis „verarbeitet“. Die Ausführungen dienen dem Rechtsanwender als praktische Arbeitshilfe:

1. Prüfungsschritt: Liegt ein häusliches Arbeitszimmer vor? 

Als Erstes ist zu prüfen, ob der beruflich/betrieblich genutzte Raum begrifflich überhaupt ein „häusliches Arbeitszimmer“ ist, denn nur dann gelten die vorgenannten Abzugsbeschränkungen des Einkommensteuergesetzes.

Hinweis: Entspricht ein Raum seiner Ausstattung und Funktion nach nicht einem häuslichen Arbeitszimmer, sondern ist er als Betriebsraum zu qualifizieren (z.B. Lager, Werkstattraum, Ausstellungsraum), können die Raumkosten stets in voller Höhe steuerlich abgezogen werden - unerheblich ist dann, wo sich der Tätigkeitsmittelpunkt befindet und ob ein Alternativarbeitsplatz zur Verfügung steht.

Ein häusliches Arbeitszimmer dient vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher, verwaltungstechnischer oder -organisatorischer Arbeiten und ist ein Raum, der seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Erwerbstätigen eingebunden ist. Zwischen dem Arbeitszimmer und dem Wohnbereich muss eine innere häusliche Verbindung bestehen. Auch Räume im Keller, auf dem Dachboden oder in einem Anbau können ein häusliches Arbeitszimmer sein.

Hinweis: Befindet sich das Arbeitszimmer außerhalb der häuslichen Sphäre, liegt in der Regel ein außerhäusliches Arbeitszimmer vor mit der Folge, dass die Raumkosten unbeschränkt abgezogen werden können. Der BFH fordert für diese steuergünstige Einordnung aber, dass zwischen Privatwohnung und Arbeitszimmer eine allgemein zugängliche Verkehrsfläche liegt - z.B. ein öffentliches Treppenhaus in einem Mehrfamilienhaus (BFH, Urteil v. 15.1.2013, VIII R 7/10).

Bei häuslichen Arbeitszimmern sind die Raumkosten nur abziehbar, wenn es sich bei dem Zimmer um einen abgeschlossenen und abgetrennten Raum handelt.

Hinweis: Kosten für Arbeitsecken (z.B. im Wohnzimmer) und Arbeitsbereiche, die nur durch Raumteiler vom privaten Wohnraum abgetrennt sind, können daher nicht steuerlich abgerechnet werden.

Der Kostenabzug für ein häusliches Arbeitszimmer setzt zudem voraus, dass der Raum ausschließlich oder nahezu ausschließlich beruflich/betrieblich genutzt wird. Bei einer (nicht unerheblichen) privaten Mitnutzung des Raumes dürfen die Kosten nicht einmal anteilig für den beruflichen/betrieblichen Teil abgezogen werden -  in diesem Fall gilt ein komplettes Abzugsverbot.

Hinweis: Eine private Mitbenutzung von unter 10 % wird von den Finanzämtern derzeit allerdings noch als unerheblich angesehen (vgl. Rz. 3 in BMF, Schreiben v. 2.3.2011, BStBl 2011 I S. 195, Haufe Index 2646322).

Liegt ein steuerlich anerkanntes häusliches Arbeitszimmer vor, ist folgende Prüfung anzustellen:

2. Prüfungsschritt: Wo liegt der Tätigkeitsmittelpunkt? 

Liegt begrifflich ein häusliches Arbeitszimmer vor, sind die Raumkosten - wie eingangs beschrieben - nur dann in voller Höhe steuerlich abzugsfähig, wenn sich in dem Raum auch der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Erwerbstätigen befindet. Der Mittelpunkt befindet sich regelmäßig dort, wo die für das Berufsbild wesentlich prägenden Handlungen und Leistungen erbracht werden - maßgebend ist also der inhaltliche (qualitative) Schwerpunkt der Tätigkeit. In welchem zeitlichen Umfang das Arbeitszimmer genutzt wird, ist hingegen zweitrangig (= bloße Indizwirkung).

3. Prüfungsschritt: Ist ein Alternativarbeitsplatz vorhanden? 

Kommt ein Komplettabzug der Raumkosten nicht in Betracht, weil der Tätigkeitsmittelpunkt außerhalb des Arbeitszimmers liegt, ist in einem dritten Schritt zu prüfen, ob zumindest ein beschränkter Abzug mit maximal 1.250 EUR pro Jahr erreicht werden kann. Hierfür darf dem Erwerbstätigen für seine Tätigkeit kein „anderer Arbeitsplatz“ (z.B. im Betrieb seines Arbeitgebers) zur Verfügung stehen.

Ein „anderer Arbeitsplatz“ ist jeder Arbeitsplatz, der zur Erledigung büromäßiger Arbeiten geeignet ist und den der Erwerbstätige in dem konkret erforderlichen Umfang und in der konkret erforderlichen Art und Weise tatsächlich nutzen kann. Kann dieser „Alternativarbeitsplatz“ für die Erledigung der Arbeiten genutzt werden und ist der Erwerbstätige deshalb nicht zwingend auf sein häusliches Arbeitszimmer angewiesen, bleibt auch der beschränkte Raumkostenabzug verwehrt.

Hinweis: Sofern „kein anderer Arbeitsplatz“ vorhanden und somit ein beschränkter Raumkostenabzug eröffnet ist, muss beachtet werden, dass der Betrag von 1.250 EUR kein Pauschbetrag, sondern ein Höchstbetrag ist. Raumkosten können bis zu dieser Höhe daher nur abgesetzt werden, wenn sie tatsächlich entstanden sind.

Besonderheiten bei Telearbeitsplätzen/ Home-Offices 

In welcher Höhe ein Arbeitnehmer die Kosten für einen Telearbeitsplatz (Home-Office) als Werbungskosten abziehen kann, bestimmt sich nach der OFD-Verfügung anhand des zeitlichen Nutzungsumfangs des Arbeitsplatzes:

• Fünf-Tage-Homeoffice: Sofern der Arbeitnehmer ausschließlich im Home-Office arbeitet und ihm im Büro des Arbeitgebers kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht, befindet sich sein Tätigkeitsmittelpunkt zuhause, sodass die Raumkosten in vollem Umfang als Werbungskosten abziehbar sind.
• Drei-Tage-Homeoffice: Sind die im Home-Office und im Betrieb erledigten Arbeiten des Arbeitnehmers qualitativ gleichwertig und wird das Home-Office während der überwiegenden Wochenarbeitszeit genutzt (= mindestens drei Tage pro Woche bei Vollzeitarbeitnehmern), liegt dort der Tätigkeitsmittelpunkt, sodass die Raumkosten ebenfalls in vollem Umfang absetzbar sind.
• Zwei-Tage-Homeoffice: Sind die im Home-Office und im Betrieb erledigten Arbeiten des Arbeitnehmers qualitativ gleichwertig,  verbringt der Arbeitnehmer in seinem Home-Office aber weniger Zeit als in seinem Betrieb (= nur ein bis zwei Tage pro Woche bei Vollzeitarbeitnehmern), liegt sein Tätigkeitsmittelpunkt an seinem betrieblichen Arbeitsplatz, sodass kein unbeschränkter Raumkostenabzug für das Home-Office möglich ist. Die Kosten dürfen aber beschränkt bis zu 1.250 EUR pro Jahr als Werbungskosten abgesetzt werden, sofern es dem Arbeitnehmer untersagt ist, an den Home-Office-Tagen im betrieblichen Büro zu arbeiten.   

Abzugsfähige Aufwendungen 

Sofern ein beschränkter oder unbeschränkter Abzug von Raumkosten möglich ist, müssen zunächst die gesamten Raumkosten der Privatwohnung bzw. des Privathauses ermittelt werden. Hierzu gehören unter anderem Mietzahlungen (bei Mietern), Gebäudeabschreibungen und Schuldzinsen für Immobilienkredite (bei Eigentümern), Wasser- und Energiekosten, Kosten für Reinigung, Grundsteuer, Müllabfuhr, Schornsteinfeger, Gebäudeversicherung, Renovierungskosten.

Der auf das Arbeitszimmer entfallende (abzugsfähige) Teil der Gesamtkosten muss anschließend nach dem Verhältnis der Wohnflächen ermittelt werden (Gesamtwohnfläche einschließlich Arbeitszimmer im Verhältnis zur Fläche des Arbeitszimmers).

Arbeitgeberersatz 

Die OFD weist darauf hin, dass Zuzahlungen des Arbeitgebers zu den Kosten eines häuslichen Arbeitszimmers steuerpflichtiger Arbeitslohn des Arbeitnehmers sind (keine steuerfreie Kostenerstattung). Gleiches gilt für pauschale Bürokostenzuschüsse oder die arbeitgeberseitige Übernahme der Kosten für die Büroeinrichtung.

Hinweis: Weitere detaillierte Verwaltungsaussagen zum Raumkostenabzug bei häuslichen Arbeitszimmern finden sich im BMF-Schreiben v. 2.3.2011 (BStBl 2011 I S. 195).

OFD Niedersachsen, Verfügung v. 27.3.2017, S 2354 - 118 - St 215