Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 11.1.2.3 Verzicht auf ein Ausgabeaufgeld durch einzelne Gesellschafter

Tz. 1458

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Wird bei einer Kap-Ges eine Kap-Erhöhung gegen Einlage beschlossen und nehmen nicht alle bisherigen AE an der Kap-Erhöhung teil, liegt eine nicht verhältniswahrende Kap-Erhöhung vor. Ein vGA-Problem ergibt sich in diesen Fällen dann, wenn die Einlage der an der Kap-Erhöhung teilnehmenden AE nicht dem Wert der erhaltenen Anteile entspricht; ebenso s Stimpel (in R/H/N, § 8 KStG Rn 612ff und Rn 860).

Beispiel 2:

Wie Grundfall in Tz 1455. Allerdings ist A keine natürliche Pers, sondern eine GmbH (A-GmbH), an der B 100 % der Anteile hält. Es findet eine Kap-Erhöhung gegen Einlage statt. Die neuen Anteile übernimmt nur B und zahlt dabei – wie im Beispiel 1 (s Tz 1457) – nur den Nominalbetrag von 50 000 EUR ein.

In einem solchen Fall tritt bei der beteiligten Kap-Ges (im Bsp 2: A-GmbH) eine verhinderte Vermögensmehrung aufgr des Verzichts auf ein Ausgabeaufgeld vor. Wäre B ein fremder Gesellschafter, würde der bisherige Gesellschafter entweder auf einem angemessenen Ausgabeaufgeld bestehen oder das Bezugsrecht für die Kap-Erhöhung zu einem angemessenen Preis an den neuen Gesellschafter veräußern; s Urt des BFH v 16.03.1967 (BStBl III 1967, 626).

In der Rechtsfolge führt diese verhinderte Vermögensmehrung zur außerbilanziellen Hinzurechnung einer vGA nach § 8 Abs 3 S 2 KStG iHd Betrags, der bei einer Veräußerung des Bezugsrechts erzielt werden könnte. Die Veräußerung eines Bezugsrechts ist nach Auff des BFH und der Fin-Verw kein nach § 8b Abs 2 KStG begünstigter Sachverhalt, so dass eine StBefreiung der sich durch die vGA ergebende Einkommenserhöhung nicht in Betracht kommt; dazu s (auch zu aA) § 8b KStG Tz 121. Auf AE-Ebene ergeben sich die üblichen Rechtsfolgen einer zugeflossenen vGA (abhängig von der Rechtsform; also Versteuerung mit AbgeltungSt, im Teileink-Verfahren oder grds begünstigt nach § 8b Abs 1 KStG, wenn es sich beim AE um eine andere Kö handeln sollte).

Disquotale Kap-Erh können allerdings auch schenkstliche Folgen nach sich ziehen; dazu s Länder-Erl v 14.03.2012 (BStBl I 2012, 331); s § 8 Abs 3 Teil B Tz 210ff; s § 8 Abs 3 Teil C Tz 668ff; und s van Lishaut/Ebber/Schmitz (Ubg 2012, 1).

Tz. 1459

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Allein die sog Verwässerung von Anteilen (also die Reduzierung der nominellen, prozentualen Beteiligung) führt allerdings noch nicht zu einer vGA. Es ist vielmehr jeweils zu prüfen, ob eine tats Wertminderung der Anteile einer Kap-Ges eintritt, die Anteile an der Kap-Ges hält, deren Kap erhöht wird. Hätte B im oa Bsp 2 (Tz 1458) die neuen Anteile mit einem Ausgabeaufgeld von 100 000 EUR übernommen (also insges für die neuen Anteile 150 000 EUR eingezahlt), wäre zwar der nominelle Anteil der A-GmbH (von 1/2 auf 1/3) reduziert, der Wert des nominell verminderten Anteil hätte sich jedoch nicht vermindert.

Prüfberechnung zur Abwandlung von Bsp 2:

	Nominalwert bisher	Beteiligung in %	gW des Anteils	Kap-Erhöhung nominal	Aufgeld	Beteiligung nach Kap-Erh in %	Wert nach Kap-Erh
A-GmbH	50 000 EUR	50 %	150 000 EUR	50 000 EUR	100 000 EUR	66,67 %	300 000 EUR
B	50 000 EUR	50 %	150 000 EUR	–	–	33,33 %	150 000 EUR
Insges	100 000 EUR	100 %	300 000 EUR	50 000 EUR	100 000 EUR	100 %	450 000 EUR

Tz. 1460

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Die Frage, ob eine beteiligte Kap-Ges iRe Kap-Erhöhung auf eine Werterhaltung ihres Anteils zugunsten ihres eigenen Gesellschafters verzichtet, ist jeweils im Einzelfall zu prüfen. Zunächst hängt dies natürlich entsch von der Höhe der offenen und stillen Reserven in der Kap-Ges ab. Mit Urt v 15.12.2004 (GmbHR 2005, 633) hat der BFH entschieden, dass eine vGA nur vorliegen kann, wenn eine Kap-Ges für ihr Recht zum Bezug neuer Anteile kein Entgelt hätte erzielen können. Im Urt-Fall hat der BFH diese Frage nicht abschließend entschieden, tendierte aber dazu, eine vGA zu verneinen, weil die Bezugsrechte nach dem Gesellschaftsvertrag im Fall einer Kap-Erhöhung nur an Mitgesellschafter veräußert werden konnten, die GmbH aufgr ihrer wirtsch Lage aber nicht selbst an der Kap-Erhöhung teilnehmen konnte. Der BFH verneinte das Vorliegen einer Vermögensminderung, da sich der Bil-Wert der Beteiligung durch die Nichtteilnahme an der Kap-Erhöhung nicht veränderte, hielt aber eine verhinderte Vermögensmehrung zumindest für denkbar. Wassermeyer (DK 2005, 428) bejaht demggü – uE unzutr – eine vGA nur dann, wenn sich der Bw der Beteiligung durch die Kap-Erhöhung mindert und somit eine Tw-Abschreibung zu erfolgen hat; dazu auch (mit offenem Ergebnis) s Stelzer (in E&Y, vGA/vE, F 4 "Kap-Erhöhungen und Kap-Herabsetzungen" Rn 10).

Tz. 1461

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Ein solches Bezugsrecht steht bei einer Kap-Erhöhung jedem bisherigen AE nach dem Verhältnis der bisherigen Beteiligung zu, sofern dieses Recht nicht in der Satzung oder im Beschl über die Kap-Erhöhung ausgeschlossen oder eingeschr wird. Der Ausschluss oder die Beschränkung ist nur zulässig, wenn dies erforderlich, angemessen und geeignet ist und im Interesse der Gesellschaft erfolgt. Der Beschl über die Kap-Erhöhun...