Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 15.3 Erstmalige Anwendung des § 26 Abs 2 S 1 UmwStG idF des UntStFG (§ 27 Abs 8 S 3 UmwStG nF)

Tz. 59

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Nach § 27 Abs 8 S 3 UmwStG idF des UntStFG ist § 26 Abs 2 S 1 UmwStG idF des UntStFG erstmals auf Veräußerungen oder Übertragungen anzuwenden, die nach dem 15.08.2001 (Tag des Kabinettsbeschl des UntStFG) erfolgen.

Veräußerung ist die (teil)entgeltliche Übertragung eines Anteils. Eine Veräußerung eines Anteils liegt aus stlicher Sicht mit Übergang des wirtsch Eigentums vor. Davon ist auszugehen, wenn der Erwerber aufgrund eines Rechtsgeschäfts eine rechtlich geschützte, auf den Erwerb der Anteile gerichtete Stellung erhalten hat, die ihm gegen seinen Willen nicht mehr entzogen werden kann und wenn die mit den Anteilen verbundenen wes Rechte (Gewinnbezugsrecht, Stimmrecht und das Risiko einer Wertminderung bzw die Chance einer Wertsteigerung) erworben hat. Wegen Einzelheiten s § 34 KStG nF Tz 54 und 55; s § 8b KStG nF Tz 94 und s § 8b KStG nF Tz 151 und s § 17 EStG nF Tz 1a.

Eine Übertragung liegt vor, wenn der AE wechselt. Hierbei kann es sich um einen unentgeltlichen oder entgeltlichen Vorgang handeln. Hiervon werden insbes Umwandlungen oder die Übertragung nach § 6 Abs 5 EStG nF erfasst. Die Übertragung ist aus stlicher Sicht grds mit Übergang des wirtsch Eigentums erfolgt. Fraglich erscheint, ob auf den Übergang des wirtsch Eigentums oder auf den stlichen Übertragungsstichtag abzustellen ist, wenn die Übertragung nach § 2 UmwStG bzw § 20 Abs 7 und 8 UmwStG rückwirkend erfolgt. UE ist in den Fällen der rückwirkenden Übertragung auf den stlichen Übertragungsstichtag abzustellen.

Dadurch, dass § 27 Abs 8 S 3 UmwStG nF auf die Veräußerung bzw Übertragung der Anteile und nicht auf den Einbringungsvorgang nach § 23 Abs 4 UmwStG abstellt, ist § 26 Abs 2 S 1 UmwStG nF auch auf Einbringungsvorgänge vor dem 15.08.2001 anzuwenden. Die Rechtsfolge der Anwendung des § 26 Abs 2 S 1 UmwStG nF ist, dass rückwirkend die urspr Einbringung zu Tw zu erfolgen hat. Hey (GmbH 2001, 993, 1003) äußert Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Vorschrift, da es sich um mit Abschluss des der Übertragung zugrunde liegenden Rechtsgeschäfts abgeschlossene Disposition handelt.

Tz. 60

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

§ 26 Abs 2 S 1 UmwStG idF des UntStFG soll verhindern, dass die siebenjährige Behaltefrist durch sog ›Ketteneinbringungen‹ unterlaufen werden kann. § 23 Abs 4 UmwStG ist nicht anzuwenden, wenn die eingebrachten Anteile innerhalb von sieben Jahren nach der Einbringung unmittelbar oder mittelbar veräußert oder auf einen Dritten übertragen werden, dh es muss rückwirkend der Tw angesetzt werden. Dies gilt nur dann nicht, wenn der Stpfl nachweist, dass die erhaltenen Anteile Gegenstand einer weiteren Sacheinlage zu Bw entspr § 23 Abs 4 UmwStG sind.

§ 26 Abs 2 S 1 UmwStG nF führt nach seinem Wortlaut dazu, dass

•	die Anteile an der TG, die Gegenstand der Einbringung sind;
•	die Anteile an der MG, die die Anteile eingebracht hat und
•	die als Gegenleistung für die Einbringung erhaltenen Anteile (Anteile an der aufnehmenden Gesellschaft)

innerhalb eines Zeitraums von sieben Jahren nicht mehr übertragen werden dürfen.

Eine Rückausnahme enthält § 26 Abs 2 S 1 HS 2 UmwStG nF nur für die erhaltenen Anteile, nicht hingegen für die Anteile an der TG (urspr Einbringungsgegenstand) und für die Anteile an der MG (Einbringender).

Kritisch zu der Neuregelung s Töben/Schnittker (IWB 2001, 1039). Rödder/Schumacher (DStR 2001, 1685, 1689 und DStR 2002, 105, 112) wollen § 26 Abs 2 S 1 UmwStG nF auf die als Gegenleistung für die Einbringung gewährten Anteile (Anteile an der aufnehmenden Gesellschaft) nicht anwenden. GlA s Wochinger (FR 2001, 1253, 1260) und Förster (Stbg 2001, 657, 668). MaW: Nur die unmittelbare oder mittelbare Veräußerung von Anteilen durch die aufnehmende EU-Kap-Ges ist nach § 26 Abs 2 S 1 UmwStG nF schädlich. Ebenfalls hierzu s § 8b KStG nF Tz 104. Das IDW (FN-IDW 2001, 571, 580) sieht in der Regelung einen Widerspruch zu dem Urt des EuGH v 17.07.1997 (C - 28/95 - Leur - Bloem). Wegen weiterer Einzelheiten s § 26 UmwStG nF Tz 26 ff.