Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.2 Teilweises Erlöschen einer Steuerbefreiung

Tz. 119

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Bei tw Erlöschen einer St-Befreiung ist der gem § 13 Abs 3 S 1 iVm § 13 Abs 5 KStG Ansatz mit dem Tw zur stfreien Aufdeckung der stillen Reserven nur für diejenigen WG (bzw Teile von WG) vorzunehmen, die aus dem bisher stfreien Bereich in den nunmehr stpfl Bereich gelangen (hierzu s Tz 108 Bsp).

Ebenso bezieht sich der bei nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stfreien Kö gem § 13 Abs 4 S 2 KStG erforderliche Bil-Ansatz für diejenigen WG, die spendenbegünstigten Zwecken iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG dienten und bereits vor dem Beginn der früheren StFreiheit angeschafft oder hergestellt wurden, mit den fortgeführten Bw (hierzu s Tz 68, 69), nur auf die WG, die aus dem bisherigen stfreien Bereich in den neuen stpfl Bereich gelangen (hierzu s Tz 109 Bsp 2).

7.2.1 Anwendungsfälle

Tz. 120

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Auch das tw Erlöschen einer StBefreiung ist – wie der tw Beginn einer StBefreiung (s Tz 73) – in drei Varianten denkbar:

• An die Stelle voller StFreiheit tritt partielle StPflicht (s Tz 121),
• die partielle StPflicht als solche wird "größer" (s Tz 122),
• an die Stelle partieller StPflicht tritt volle StPflicht (s Tz 124).

Bei Ankauf und Fortführung eines Gew, bei Betriebseröffnung oder Betriebs"an"pachtung ist § 13 Abs 5 KStG nicht anwendbar (s Tz 125–128). GlA s Schauhoff (DStR 1996, 366; Schmidt/Fritz, DB 2002, 2509). Die Begründung zu § 13 Abs 5 KStG (s BT-Drs 7/1470), nach der diese Vorschrift – neben der partiellen StPflicht einer Pensionskasse oder UK – insbes für die Gründung (oder Aufgabe; hierzu s Tz 74) praktische Bedeutung habe, ist unzutr.

Auch bei unentgeltlichem Erwerb eines Gew ist § 13 Abs 5 KStG nicht anwendbar, vielmehr ist § 6 Abs 3 EStG maßgebend (Bw-Fortführung der unentgeltlich erworbenen WG); ebenso s Schauhoff (DStR 1996, 366).

Zu Sachverhalten, die unter Tatbestände des UmwStG fallen und daher nicht unter § 13 Abs 5 KStG zu subsumieren sind, s Tz 129–131.

Tz. 121

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Partielle StPflicht kann an die Stelle bisheriger voller StFreiheit treten, wenn zB

• eine bisher in vollem Umfang stfreie UK weiterhin stfrei bleibt, aber wegen Überdotierung partiell stpfl wird,
• bei einer bisher in vollem Umfang nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stfreien Kö ein ZwB als stpfl wG zu behandeln ist; zB die Behandlung von bisher als ZwB iSd § 67a AO beurteilten sportlichen Veranstaltungen als wG (s AEAO zu § 67a, Nr 15). Kein Anwendungsfall des § 13 Abs 5 KStG liegt dagegen vor, wenn ein wG, dessen Einnahmen im Vorjahr die 35 000-EUR-Grenze nicht erreicht hatten und der deshalb gem § 64 Abs 3 AO nicht der KSt unterlag, im lfd Jahr wieder Einnahmen über 35 000 EUR erzielt (s AEAO zu § 64 Nr 21). Die "Besteuerungsfreigrenze" des § 64 Abs 3 AO stellt keine StBefreiung dar.

Es handelt sich hier um die "Umkehrfälle" zu Tz 80.

Tz. 122

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Eine partielle StPflicht kann als solche größer werden, wenn zB

• bei einer UK die Überdotierung prozentual zunimmt und damit in gleichem Ausmaß auch die partielle StPflicht steigt,
• bei einer nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stfreien Kö mit mehreren stfreien ZwB und einem schon bestehenden stpfl wG künftig auch einer der ZwB als stpfl wG zu behandeln ist,
• bei einer nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stfreien Kö mit einem schon bestehenden stpfl wG eine bisher im Vermögensverwaltungsbereich gehaltene Mehrheitsbeteiligung an einer stpfl Kap-Ges durch die Herbeiführung einer Personalunion auf der Geschäftsleitungsebene zum stpfl wG wird.

Tz. 123

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Insbes die vorstehend genannten "Umkehrfälle" zu Tz 77 sind problematisch, weil aus einer Erhöhung des Prozentsatzes der schädlichen Einnahmen an den Gesamteinnahmen nicht ohne weiteres geschlossen werden kann, dass ein Anwendungsfall des § 13 Abs 5 KStG mit der Folge der Aufstellung einer Anfangs-Bil mit Tw-Ansatz gegeben ist. Die Erhöhung des Prozentsatzes kann mit einer Zuführung von WG zum partiell stpfl Bereich in Zusammenhang stehen; sie kann aber auch ohne Vermögensverschiebungen zwischen dem stfreien und stpfl Bereich eingetreten sein. Auch kann eine Erhöhung des Prozentsatzes der Einnahmen aus schädlichen Tätigkeiten mit der Überführung von WG aus dem stpfl in den stfreien Bereich (also in umgekehrter Richtung) zusammentreffen; ebenso kann trotz eines Rückgangs des Prozentsatzes eine Überführung von WG aus dem stfreien in den stpfl Bereich der Kö vorliegen.

Die gleichen Probleme bestehen für die umgekehrten Fälle der "Verkleinerung" der partiellen StPflicht (s Tz 77, daher können die dortigen Bsp – s Tz 83–86 – zum Verständnis herangezogen werden, wobei die dortigen Sachverhaltsveränderungen zeitlich auszutauschen sind: dortiges Zweitjahr als Erstjahr, dortiges Erstjahr als Zweitjahr).

Tz. 124

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Schließlich kann volle StPflicht an die Stelle partieller StPflicht treten, wenn zB

• eine bisher partiell stpfl UK voll stpfl wird,
• eine nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stfreie Kö mit bisher partieller StPflicht aufgrund eines wG die StBefreiung wegen Satzungsmängeln oder Mängeln in der tats Geschäftsf...