Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5 Abschreibungsbemessungsgrundlage für die auf die Personen-Gesellschaft übergegangenen abnutzbaren Wirtschaftsgüter (§ 4 Abs 3 UmwStG nF)

Tz. 16

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

§ 4 Abs 3 S 1 HS 1 UmwStG regelt die Bemessungsgrundlage für Abschr bei der übernehmenden Pers-Ges in den Fällen des § 7 Abs 4 S 1 und Abs 5 EStG, falls die WG in der Schluss-Bil der übertragenden Kö mit einem Zwischenwert oder dem Tw angesetzt worden sind.

§ 4 Abs 3 S 1 HS 2 UmwStG regelt die Abschr-Bemessungsgrundlage in allen anderen Fällen.

Tz. 17

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die Abschr bemessen sich bei der übernehmenden Pers-Ges (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 04.08):

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in den Fällen des § 7 Abs 4 S 1 und Abs 5 EStG nach der bisherigen Bemessungsgrundlage - vermehrt um den Unterschiedsbetrag zwischen dem Bw der Gebäude und dem Wert, mit dem die Kö die Gebäude in der stlichen Schlussbilanz angesetzt hat, bzw vor In-Kraft-Treten des StSenkG vermehrt um den Aufstockungsbetrag nach § 4 Abs 6 UmwStG aF. Auf diese Bemessungsgrundlage ist der geltende Prozentsatz weiter anzuwenden. Wegen des nach Verw-Auff geltenden Maßgeblichkeitsgrundsatzes, s § 3 UmwStG nF Tz 26 ff. Wird in den Fällen des § 7 Abs 4 S 1 EStG die volle Absetzung innerhalb der tats Nutzungsdauer nicht erreicht, kann die Abschr nach der Restnutzungsdauer der Gebäude bemessen werden, was zu einer Verlängerung der Abschr-Dauer führen kann (s Schaumburg/Rödder, § 4 UmwStG Rz 29). S R 44 Abs 11 EStR, H 44 ›Nachträgliche AK oder HK‹, EStH 1999 und amtl Ges-Begr (s BT-Drs 12/6885, 17);

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in allen anderen Fällen nach dem Bw - vermehrt um den Unterschiedsbetrag zwischen dem Bw der einzelnen WG und dem Wert, mit dem die Kö die WG in der stlichen Schlussbilanz angesetzt hat, bzw vor In-Kraft-Treten des StSenkG vermehrt um den Aufstockungsbetrag nach § 4 Abs 6 UmwStG aF - und der Restnutzungsdauer der WG. Das gilt auch für übergehende erworbene immaterielle WG mit Ausnahme eines Geschäfts- oder Firmenwerts (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 04.04).

Die Restnutzungsdauer der übergegangenen WG ist nach den Verhältnissen am stlichen Übertragungsstichtag neu zu schätzen (analog s § 22 Abs 2 UmwStG; Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 04.05). Auch das FG Hamburg (s Urt des FG Hamburg v 19.06.2002, EFG 2003, 57) sieht in der Neuschätzung der Restnutzungsdauer zum stlichen Übertragungsstichtag eine sachgerechte Lösung. Es lässt aber ausdrücklich offen, ob nicht statt einer Neuschätzung der Restnutzungsdauer eine Übertragung des AfA-Satzes (so s Widmann in W/M, § 4 UmwStG, Rz 880 ff) in Betracht kommt. Die Übertragung des AfA-Satzes hätte einen längeren Abschr-Zeitraum als bei der Schätzung der Restnutzungsdauer zur Folge. Benkert (in H/B, 2. Aufl, § 4 UmwStG Rz 53) sieht hierfür im Gesetz keine Grundlage und kritisiert einen Verstoß gegen den Grundsatz der Gesamtrechtsnachfolge. Die Schätzung der Restnutzungsdauer am stlichen Übertragungsstichtag geht davon aus, dass das WG zwar uU bereits abgeschrieben ist, jedoch noch einen ›Nutzungswert‹ für die Übernehmerin hat (s R 44 Abs 11 EStR).

Da nach Tz 03.01 des UmwSt-Erl (hierzu s § 3 UmwStG nF Tz 26 ff) die Möglichkeiten des Ansatzes eines über dem Bw liegenden Werts der WG in der stlichen Schluss-Bil der übertragenden Kö stark eingeschränkt sind bzw nach dem StEntlG 1999/2000/2002 gar nicht mehr vorhanden sind, ergibt sich vor In-Kraft-Treten des StSenkG die Abschr-Problematik vorrangig bei der Aufstockung nach § 4 Abs 6 S 1 UmwStG aF. Nach In-Kraft-Treten des StSenkG dürfte sich eine Abschr-Problematik nicht mehr ergeben, da die WG in der stlichen Schlussbilanz der Übertragerin nach Verw-Auff zwingend mit dem Bw anzusetzen sind und ein Übernahmeverlust nicht mehr zu einer Aufstockung der Bw der übernommenen WG führt.

Dötsch/van Lishaut/Wochinger (s DB 24/1998 Beil 7, 10) weisen darauf hin, dass die Regelungen im UmwSt-Erl auch für ›aufgestockte‹ geringwertige WG iSd § 6 Abs 2 EStG gelten, da mangels Anschaffungsvorgang keine Sofortabschreibung des Aufstockungsbetrags in Betracht kommt.

Wird der Umwandlungsvorgang stlich zB auf den letzten Tag des Wj der übernehmenden Pers-Ges zurückbezogen oder ist der Umwandlungsvorgang bzw der Übernahmeverlust der einzige Geschäftsvorfall der Übernehmerin (zB am 31.12.), kann danach der Übernehmerin eine (anteilige) Abschr auf die Aufstockungsbeträge (schon) für dieses Wj nicht versagt werden. Nach In-Kraft-Treten des StSenkG können sich Aufstockungsbeträge aus den oa Gründen nicht mehr ergeben.

Tz. 18

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Für die Abschr eines Geschäfts- oder Firmenwerts gilt nach Verw-Auff (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 04.06) Folgendes:

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Ein von der übertragenden Kö entgeltlich erworbener und in ihrer Übertragungs-Bil ausgewiesener Geschäfts- oder Firmenwert ist von der übernehmenden Pers-Ges mit dem bei der übertragenden Kö bilanzierten Bw zu übernehmen. Eine Aufstockung des Bw des derivativen Firmenwerts findet weder iRd § 3 S 1 UmwStG bei der übertragenden Kö noch vor In-Kraft-Treten des StSenkG im Falle eines Übernahmeverlustes nach § 4 Abs 6 UmwStG aF bei der übernehmenden Pe...