Sachverhalt
Kaffeehersteller K hat ein revolutionäres neues, besonders auf Singlehaushalte ausgerichtetes Kaffeezubereitungssystem entwickelt, für das ein spezielles Zubereitungsgerät sowie spezielle Kaffeekapseln benötigt werden.
Das Kaffeezubereitungssystem kostet in der Herstellung (Selbstkosten) 50 EUR.
Um den Verkauf der Kaffeekapseln zu fördern, hat K in einer Sonderaktion zu Weihnachten 2013 insgesamt 1.000 Stück dieser Kaffeezubereitungssysteme über den Fachhandel kostenlos an Endverbraucher abgeben lassen.
Darüber hinaus hat K 50 Systeme – wiederum kostenlos - über den Fachhandel in der Schweiz ebenfalls an Endverbraucher aushändigen lassen. Diese Teile sind von einem von ihm beauftragten Frachtführer zu dem Einzelhändler in Zürich transportiert worden.
Aus der Produktion der Systeme sind K durchschnittlich 4 EUR Vorsteuerabzug pro Teil entstanden, die im jeweiligen Voranmeldungszeitraum auch vollständig abgezogen wurden.
Fragestellung
K möchte wissen, welche umsatzsteuerrechtlichen Folgen sich für ihn aus der kostenlosen Abgabe der Kaffeezubereitungssysteme in Deutschland und in der Schweiz ergeben.
Außerdem bittet K um Gestaltungshinweise für weitere Aktionen, falls sich aus der bisherigen Durchführung für ihn ungünstige steuerrechtliche Konsequenzen ergeben.
Lösung
K ist Unternehmer nach § 2 Abs. 1 UStG, der Leistungen im Rahmen seines Unternehmens ausführt.
Die Kaffeezubereitungssysteme und die Kaffeekapseln sind jeweils getrennt zu beurteilende Gegenstände, die einzeln verkehrsfähig sind. Die offensichtlich entgeltliche Veräußerung der Kaffeekapseln führt zu steuerbaren und steuerpflichtigen Umsätzen, soweit diese in Deutschland verkauft werden. Der Export von Kaffeekapseln in die Schweiz wird zu steuerbaren, aber steuerfreien Ausfuhrlieferungen (§ 4 Nr. 1 Buchst. a i. V. m. § 6 Abs. 1 UStG) führen.
Die Abgabe der Kaffeezubereitungssysteme stellt keine entgeltliche Lieferung dar, da die Kunden dafür keine Zahlung leisten. Die Abgabe der Kaffeezubereitungssysteme könnten als Lieferung gegen Entgelt gelten, wenn eine der Voraussetzungen des § 3 Abs. 1b Satz 1 UStG erfüllt wäre. Eine Entnahme der Gegenstände für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, ist nicht gegeben, ebenfalls keine unentgeltliche Abgabe an das Personal für dessen privaten Bedarf. Damit kann sich nur eine unentgeltliche Wertabgabe aus anderen (unternehmerischen Gründen) nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG ergeben. Voraussetzung ist, dass es sich nicht um Warenmuster oder um Geschenke von geringem Wert handelt.
Wertgrenze für Geschenke von geringem Wert
Geschenke von geringem Wert sind Geschenke, die die Wertgrenze des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG (35 EUR) nicht überschreiten. Dabei sind alle Geschenke innerhalb eines Jahres an eine Person zusammenzurechnen.
Aufgrund der Selbstkosten von 50 EUR pro Teil ist die Wertgrenze des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG eindeutig überschritten, sodass keine Geschenke von geringem Wert vorliegen.
Eine Besteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe würde weiterhin dann ausscheiden, wenn es sich um Warenmuster für Zwecke des Unternehmens handeln würde. Da K Kaffeezubereitungssysteme unentgeltlich abgibt, damit aber den Verkauf von Kaffeekapseln fördern will, kann es sich nicht um Warenmuster handeln. Die Kunden, denen die Gegenstände unentgeltlich abgegeben werden, sollen nicht dazu bewegt werden, gleichartige Gegenstände (Kaffeezubereitungssysteme), sondern andere Gegenstände (Kapseln) zu erwerben. Deshalb handelt es sich bei den unentgeltlich abgegebenen Teilen nicht um Warenmuster.
BFH bestätigt steuerbare Wertabgabe
Der BFH (Urteil v. 12.12.2012, XI R 36/10, BFH/NV 2013 S. 670) hat dies im Zusammenhang mit der unentgeltlichen Abgabe von Blutzuckermessgeräten an Patienten bestätigt, die dadurch dazu verleitet werden sollten, entgeltlich Teststreifen für diese Geräte zu erwerben.
K führt folglich mit der unentgeltlichen Abgabe als Lieferung gegen Entgelt geltende Leistungen i. S. d. § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG aus, ein Vorsteuerabzug war für K aus der Produktion heraus auch gegeben. Der Ort der unentgeltlichen Wertabgabe bestimmt sich nach § 3f Satz 1 UStG und ist dort, wo K sein Unternehmen betreibt. Da K sein Unternehmen im Inland betreibt, sind die Wertabgaben nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und unterliegen auch keiner Steuerbefreiung.
Die Bemessungsgrundlage für die Abgabe bestimmt sich nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG mit den Selbstkosten, die bei der Produktion angefallen sind, damit beträgt die Bemessungsgrundlage pro Stück 50 EUR, die Umsatzsteuer (50 EUR x 19 % =) 9,50 EUR pro Stück. Steuerschuldner ist K.
Für die in die Schweiz versandten Teile ergibt sich keine andere Lösung. Die unentgeltliche Wertabgabe ist ebenfalls am Sitz des leistenden Unternehmers nach § 3f Satz 1 UStG ausgeführt und damit steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Eine Steuerbefreiung als Ausfuhrlieferung kann nicht in Betracht kommen, da § 6 Abs. 5 UStG ausdrücklich die Anwendung der Vorschriften zur Ausfuhrlieferung bei unentgeltlichen Wertabgaben nach § 3 Abs. 1b UStG ausschließt.
Dieses Ergebnis ist für K umsatzsteuerrechtlich nicht optimal. Es stellt sich die Frage, welche Alternativen sich für K ergeben. Denkbar wäre, dass K die Kaffeezubereitungssysteme verbilligt abgibt. Soweit die Kunden ein Entgelt für diese Geräte entrichten müssten, kann sich systematisch keine unentgeltliche Wertabgabe ergeben.
Kein marktübliches Entgelt notwendig
Da die Käufer keine dem Verkäufer nahe stehenden Personen sein werden, kann sich auch nicht die Rechtsfolge der Mindestbemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 5 UStG ergeben. Es könnte von K auch ein deutlich unter den Herstellungskosten liegender Preis (z. B. ein symbolischer Preis) von den Kunden verlangt werden, ohne dass es zu negativen umsatzsteuerrechtlichen Folgen kommen würde.
Weitere Informationen zum Thema finden Sie in der Online-Datenbank Haufe Umsatzsteuer.
