Leitsatz
1. Behält sich der Leasinggeber gegenüber dem Leasingnehmer bei Abschluss des Leasingvertrags das Recht auf ein unwiderrufliches Kaufangebot des Leasingnehmers nach Ablauf der Grundmietzeit vor (sog. Andienungsrecht) und forfaitiert er die ihm nach Ausübung dieses Andienungsrechts zustehenden künftigen Ansprüche aus der Verwertung des jeweiligen Leasinggegenstands an einen Dritten (sog. Restwertforfaitierung aus Teilamortisations-Leasingverträgen), so ist die Zahlung des Dritten steuerlich als ein Darlehen an den Leasinggeber zu beurteilen. Die Forfaitierungserlöse sind von ihm nicht als Erträge aus zukünftigen Perioden passiv abzugrenzen, sondern als Verbindlichkeiten auszuweisen und bis zum Ablauf der Grundmietzeit ratierlich aufzuzinsen.
2. Bei dem Darlehen handelt es sich bei entsprechender Laufzeit gewerbesteuerlich um eine Dauerschuld. Die ratierlichen Aufstockungsbeträge sind als Zinsen i.S. von § 8 Nr. 1 GewStG zu behandeln.
Normenkette
GewStG § 8 Nr. 1 , § 12 Abs. 2 Nr.1 EStG, § 5 Abs. 1 und Abs. 5 Satz 1 Nr. 2
Sachverhalt
Die Klägerin betätigt sich als Leasinggeberin. Sie forfaitiert an eine Bank sowohl die künftigen Leasingraten als auch die ihr nach Ausübung eines entsprechenden Andienungsrechts zustehenden künftigen Ansprüche auf den Erlös aus der nach Ablauf der Grundmietzeit vorzunehmenden Verwertung der jeweiligen Leasinggegenstände (Kraftfahrzeuge) in Höhe des in den Leasingverträgen festgelegten Restwerts (sog. Restwertforfaitierung aus Teilamortisations-Leasingverträgen mit Andienungsrecht) und grenzt hierfür in ihren Bilanzen die erlangten Forfaitierungserlöse passiv ab. Soweit dieser Abgrenzungsposten die Restwerterlöse betrifft, wird er über die Zeitspanne bis zum Ablauf der Grundmietzeit linear auf den jeweiligen Andienungswert aufgestockt und sodann – nach Ablauf der Grundmietzeit, nach Ausübung des Andienungsrechts und nach Verwertung der verleasten Kraftfahrzeuge – aufgelöst. Im Gegensatz zu der Klägerin sah das FA unter Hinweis auf das BMF-Schreiben vom 9.1.1996 (BStBl I 1996, 9) in dem Passivposten die Passivierung einer Anzahlung, die als Dauerschuld i.S.v. § 12 Abs. 2 Nr. 1 GewStG zu behandeln sei. Bei dem Aufstockungsbetrag auf den vereinbarten Andienungspreis handele es sich um einen Dauerschuldzins i.S.v. § 8 Nr. 1 GewStG.
Entscheidung
Die Revision blieb ebenso wie die vorangegangene Klage ohne Erfolg. Indem der BFH die Forfaitierungserlöse auf der einen Seite, wie im Praxis-Hinweis entwickelt, als Darlehen qualifizierte, schied die von der Klägerin favorisierte Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens für diese Erlöse aus. Da die Erlöse der Klägerin auf der anderen Seite länger als 12 Monate zur Verfügung standen und da mit diesen Mitteln auch keine laufenden Geschäftsvorfälle finanziert wurden, gelangte der BFH folgerichtig zur Annahme von Dauerschulden und von Dauerschuldzinsen.
Hinweis
1. Bei der Forfaitierung (oder auch dem Factoring) künftig fällig werdender Leasingforderungen handelt es sich letztlich um deren "Vorab-Verkauf" durch den Leasinggeber (und Eigentümer des betreffenden Wirtschaftsguts), um auf diese Weise eine Vorwegfinanzierung zu ermöglichen. Eines muss Ihnen in diesem Zusammenhang zunächst klar sein: Der Forfaitierung liegen regelmäßig zwei verschiedene Rechtsverhältnisse zu Grunde, nämlich zum einen das Dauerrechtsverhältnis zwischen Leasinggeber und Leasingnehmer und zum anderen das Forfaitierungsgeschäft. Ist nun die betreffende Forderung abgetreten und das Entgelt dafür gezahlt, dann ist das Forfaitierungsgeschäft erfüllt; für die Annahme einer Dauerschuld ist kein Raum (s. BFH-Urteil v. 5.5.1999, XI R 6/98, BFH/NV 1999, 1558). Voraussetzung hierfür ist aber immer, dass das sog. Bonitätsrisiko, also das Risiko der wirtschaftlichen Verwertbarkeit der Forderungen, tatsächlich auf den Erwerber übergegangen ist. Kann dieser sich hingegen beim Verkäufer mittels Regresses schadlos halten, wenn er beim Versuch, die erworbene Forderung zu realisieren, ausfällt, dann liegt – nur – eine sog. unechte Forfaitierung vor. Der Kaufpreis wird hier nur vorfinanziert. Das Ganze wird dann als bloßes Darlehen angesehen, was natürlich die Annahme von Dauerschulden zur Folge haben kann (und im Allgemeinen haben wird).
2. Im Urteilsfall lag eine sog. echte Forfaitierung vor. Allerdings war Stein des Anstoßes nicht die Forfaitierung, also der Verkauf der zukünftig fällig werdenden Leasingraten, sondern des Anspruchs auf den späteren Verkauf des Leasinggegenstands nach Ablauf der Grundmietzeit, eben des Restwerts. Dem Leasinggeber (= der Klägerin) war dafür ein Andienungsrecht gegenüber dem jeweiligen Leasingnehmer eingeräumt. Je nachdem, wie werthaltig das überlassene Fahrzeug zu diesem Zeitpunkt noch war, konnte er hiernach frei darüber disponieren, ob er den Verkauf auf dem freien Markt bevorzugen oder ob er von dem besagten Andienungsrecht Gebrauch machen will. Der letztere Verwertungserlös war ihm jedenfalls sicher und deswegen konnte er auch prinzipiell vorwe...