Währungsumrechnung nach HGB, EStG und IFRS / 3.3.3 Behandlung von Umrechnungsdifferenzen

Rz. 152

Bei Anwendung der modifizierten Stichtagskursmethode ergeben sich Umrechnungsdifferenzen daraus, dass nicht sämtliche Positionen von Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung zum Stichtagskurs umgerechnet werden, sondern das Eigenkapital zu historischen Kursen und die Posten der Erfolgsrechnung zu Durchschnittskursen.

3.3.3.1 HGB

Rz. 153

Nach § 308a Satz 3 HGB sind Umrechnungsdifferenzen erfolgsneutral in das Konzerneigenkapital einzustellen und nach den Rücklagen in einem gesonderten Posten "Eigenkapital aus Währungsumrechnung" auszuweisen. Entsprechend dem der Stichtagskursmethode zugrunde liegenden Netto-Investitionskonzept wirken sich währungsbedingte Auf- und Abwertungseffekte zwischen der Berichtswährung der Konzerneinheit und derjenigen der Konzernmutter (EUR) während des Bestehens der Netto-Auslandsinvestition nicht aus. Dies liegt darin begründet, dass bezüglich ihrer tatsächlichen Zahlungswirksamkeit in EUR (Berichtswährung des Konzerns) Unsicherheit besteht.^[1] Die Umrechnungsdifferenz stellt deshalb ein Korrektiv auf eine noch nicht realisierte Wertänderung der Beteiligung dar. Ihr gesonderter Ausweis unter dem Posten "Eigenkapital aus Währungsumrechnung" bedient die Informationsfunktion des Konzernabschlusses,^[2] indem er die Wirkungsintensität der Währungsschwankungen auf das Eigenkapital ersichtlich werden lässt.^[3]

Rz. 154

Eine erfolgsneutrale Behandlung der Umrechnungsdifferenzen im Eigenkapital rechtfertigt sich allerdings nur bis zum (Teil-)Ausscheiden der ausländischen Konzerneinheit im Rahmen der Ent- oder Übergangskonsolidierung sowie ggf. bei Anteilsveräußerung/-erwerb ohne Statusänderung, da mit ihm die währungsbedingte Wertänderung (teilweise) realisiert ist. § 308a Satz 4 HGB bestimmt deshalb, dass bei teilweisem bzw. vollständigem Ausscheiden des Tochterunternehmens der Posten "Eigenkapital aus Währungsumrechnung" in entsprechender Höhe erfolgswirksam aufzulösen ist. Hierbei ist der aufzulösende Anteil nicht zwingend gleichbedeutend mit der Beteiligungsquote, sondern inhaltlich als "dem ausscheidenden Teil entsprechend" zu verstehen.^[4] Die vollständige oder teilweise Auflösung der Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung ist in der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung als sonstiger betrieblicher Aufwand oder als sonstiger betrieblicher Ertrag auszuweisen. Dies gilt nicht, wenn der der Auflösung zugrunde liegende Sachverhalt als Kapitalvorgang (DRS 23.177) behandelt wird.^[5]

[1] Zum "Absicherungskonzept" vgl. Deubert, DStR 2009, S. 340.

[2] S. "Konzernabschluss nach HGB", Rz. 3.

[3] Vgl. BR-Drucks. 344/08 v. 23.5.2008 S. 184.

[4] Vgl. DRS 25.65–75.

[5] S. "Konsolidierung von Kapital und Schulden nach HGB und IFRS", Rz. 82 ff.

3.3.3.2 IFRS

Rz. 155

Umrechnungsdifferenzen sind nach IAS 21.39(c) und 21.40 erfolgsneutral in das Eigenkapital einzustellen und unter geeigneter Bezeichnung, z. B. Währungsumrechnungsrücklage, gesondert auszuweisen. Soweit an der Konzerneinheit Minderheitsgesellschafter beteiligt sind, ist der der jeweiligen Beteiligungsquote entsprechende Anteil der Umrechnungsdifferenz mit den Minderheitsanteilen zu verrechnen, soweit er den Minderheitsgesellschaftern zuzurechnen ist (IAS 21.40).^[1] Bei (Teil-)Abgang der ausländischen Konzerneinheit ist die Währungsumrechnungsrücklage in entsprechender Höhe erfolgswirksam aufzulösen und im Abgangserfolg zu erfassen (IAS 21.48 f.).

[1] Vgl. Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, Haufe IFRS Kommentar, 19. Aufl. 2021, § 27 Rz. 59 f.