Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten bei Gebäuden

Aufgrund der gesetzlichen Verpflichtung, den Gebäudebestand bis 2045 klimaneutral zu sanieren ( Neufassung des Klimaschutzgesetzes von 2023), sieht der IFA Handlungsbedarf, solche Investitionen bei der Beurteilung der Gebäudequalität stärker zu berücksichtigen.

Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten bei Gebäuden in der Handelsbilanz

IDW ERS IFA 1 n.F. zeigt die daraus resultierenden handelsbilanziellen Auswirkungen auf. Der Entwurf beinhaltet eine noch nicht abschließend abgestimmte Berufsauffassung. Im Einklang mit dem IDW Prüfungsstandard: Rechnungslegungs- und Prüfungsgrundsätze für die Abschlussprüfung (IDW PS 201 n.F.) (Stand: 28.9.2022) kann der Entwurf im Rahmen der Eigenverantwortlichkeit und des beruflichen Ermessens des Berufsangehörigen berücksichtigt werden, soweit er geltenden IDW Stellungnahmen zur Rechnungslegung nicht entgegensteht. Der IFA hat eine solche Empfehlung ausgesprochen.

Änderungs- oder Ergänzungsvorschläge zu dem Entwurf können bei dem IDW bis zum 31.3.2024 eingereicht werden. Die Änderungs- oder Ergänzungsvorschläge werden im Internet auf der IDW Website veröffentlicht, wenn dies nicht ausdrücklich vom Verfasser abgelehnt wird.

Photovoltaikanlage: Gebäudeerweiterung oder eigenständiger Vermögensgegenstand?

Konkret fügt der IFA in Tz. 6a als Beispiel für einen einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang eine Aufdach-Photovoltaik-Anlage auf einem Gebäude an. In diesem Fall muss unter Berücksichtigung der Umstände des jeweiligen Einzelfalls beurteilt werden, ob darin eine Erweiterung des Gebäudes zu sehen ist, wenn die Photovoltaik-Anlage in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit diesem steht, oder ob die Anlage einen eigenständigen Vermögensgegenstand darstellt. Von einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang ist nach Ansicht des IFA regelmäßig auszugehen, wenn Pflichten zum Einbau der Anlage bestehen oder der mit ihr erzeugte Strom (nahezu) ausschließlich in dem betreffenden Gebäude verbraucht wird.

Klimaeffizienzmaßnahmen: wesentliche qualitative Verbesserung eines Gebäudes

In Tz. 14a werden die Klimaeffizienzmaßnahmen als Erläuterung zu Tz. 14, nach dem auch der Ersatz von bereits vorhandenen durch neue Bestandteile, die neben der bisherigen Funktion noch zusätzliche Funktionen – die über den üblichen technischen Fortschritt hinausgehen – erfüllen, zu einer wesentlichen qualitativen Verbesserung des Gebäudes führen können, konkreter eingeordnet. Demnach können die Anhebung des Standards in mindestens drei der zentralen Bereiche der Ausstattung eines Gebäudes (Maßnahmen zur Wärme- und Energieversorgung und -speicherung, Sanitärausstattung, Elektroinstallation/Informationstechnik (einschließlich Gebäudeautomation), Fenster-Wärmedämmung) auch Maßnahmen, die zu einer deutlichen Minderung des Endenergieverbrauchs oder -bedarfs führen, eine wesentliche qualitative Verbesserung des Gebäudes darstellen. Dies wird stets dann angenommen, wenn der Endenergieverbrauch oder -bedarf um mindestens 30 % gegenüber dem ursprünglichen Zustand gesenkt wird. Dies entspricht bei Wohngebäuden einer Verbesserung der Energieeffizienzklasse des Gebäudes um mindestens zwei Stufen.

Bilanzielle Abbildung von Maßnahmen zur Energieeffizienz

Die Klarstellungen helfen, die anstehenden Maßnahmen zur Energieeffizienz besser bilanziell abzubilden. Kritisch zu sehen ist der Rückbezug auf den ursprünglichen Zustand, da dieser i.S.v. § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB der Zustand des Gebäudes zu dem Zeitpunkt ist, in dem der Eigentümer das Gebäude in sein Vermögen aufgenommen hat. Nur wenn die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten aufgrund baulicher Maßnahmen um nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten erhöht wurden, so ist in Bezug auf diese Veränderungen nunmehr der Zustand nach Durchführung dieser Maßnahmen als ursprünglicher Zustand anzusehen. Dies bedeutet jedoch, dass die Betrachtung von Maßnahmen zur Verbesserung der Energieeffizienz kumuliert betrachtet werden müssen. Wurde vor Jahren bereits eine kleine Verbesserung durchgeführt, die als Erhaltungsaufwand gewertet wurde, reichen aktuell auch Maßnahmen zur Erhöhung der Energieeffizienz aus, die ggf. unter 30 % liegen, um eine Aktivierungspflicht auszulösen.

Der überarbeitete IDW ERS IFA 1 n.F. ist hier abrufbar.