Steuerliche Pflichten eines Zwangsverwalters

Ursächlich für die getroffenen Regelungen und Übergangsregelungen ist ein Urteil des BFH (Urteil v. 10.2.2015, IX R 23/14, Haufe Index 7957747). Darin wurde im Zusammenhang mit Einkünften aus einem vermieteten und der Zwangsverwaltung unterliegenden Grundstück insbesondere die Pflicht eines Zwangsverwalters, die hierauf entfallende Einkommensteuer zu entrichten, herausgestellt. Diese geänderte Rechtsprechung bringt für die Finanzverwaltung, aber auch für die Steuerpraxis, einige grundlegende Umstellungen mit sich.

Regelung durch das BMF 

Insoweit ist es erfreulich, dass sich die Finanzverwaltung nun umfassend zu den Folgen der neuen Rechtsprechung für die Praxis äußert und auch Übergangsregelungen zulässt. Angesichts des Umfangs des BMF-Schreibens mit 16 Seiten kann nicht jede Detailaussage angeführt werden. Nachfolgend werden jedoch die grundlegenden Aussagen und die Neuerungen dargestellt.

Rechtliche Stellung des Zwangsverwalters 

Der Zwangsverwalter ist Vermögensverwalter (§ 34 Abs. 3 AO) und hat als solcher die steuerlichen Pflichten des Grundstückseigentümers nach § 34 Abs. 1 AO als eigene zu erfüllen, soweit die Aufgaben und Befugnisse seiner Verwaltung reichen. Dazu gehören insbesondere:

• die Erklärungspflichten,
• die Steuerentrichtungspflichten,
• die Mitwirkungspflichten.

Vor allem die Steuerentrichtungspflichten für die anteilige Einkommensteuer sind neu; dies war bisher nur für die Umsatzsteuer anerkannt.

Steuererklärungen 

Der Zwangsverwalter muss bei der Erstellung der Einkommensteuererklärung des Schuldners mitwirken. Dies betrifft die Besteuerungsgrundlagen, die mit dem zwangsverwalteten Grundstück in Zusammenhang stehen, also die Mieteinnahmen, ggf. Zinserträge, sowie alle Aufwendungen, getrennt für jedes vermietete Grundstück. Er kann dem Schuldner dazu eine ausgefüllte Anlage V übergeben, muss aber die Werte nicht selbst dem Finanzamt übermitteln. Auch muss er bei Bruchteils- oder Gesamthandseigentum keine Feststellungserklärung abgeben.

Diese Pflicht betrifft ausschließlich Zeiträume ab seiner Bestellung und nicht zurückliegende Jahre. Mit Beendigung der Zwangsverwaltung enden auch die Pflichten des Verwalters; er muss allerdings für die Zeit bis zur Beendigung die Daten ggf. auch noch später beibringen.

Steuerzahlungen 

Eine Entrichtungspflicht des Zwangsverwalters für die Einkommensteuer besteht bei Alleineigentum oder Bruchteilseigentum. Nur in diesen Fällen ist der Eigentümer des zwangsverwalteten Grundstücks selbst einkommensteuerpflichtig. Er bleibt Schuldner, der Zwangsverwalter ist aber der Zahlungsverpflichtete.

Im Umkehrschluss ist durch den Zwangsverwalter keine Einkommensteuer zu zahlen für Grundstücke im Gesamthandseigentum, denn die Gemeinschaft/Gesellschaft selbst zahlt keine Einkommensteuer, nur die dahinter stehenden Gemeinschafter/Gesellschafter.

Der Zwangsverwalter hat Rücklagen für Steuerzahlungen zu bilden, auch wenn diese erst nach Beendigung der Zwangsverwaltung fällig werden. Allerdings muss er Einkommensteuer nur insoweit entrichten, als sie auf die Zwangsverwaltung entfällt. Dies macht eine Verteilung der einheitlich ermittelten Einkommensteuer im Verhältnis der Einkünfte erforderlich. Nicht einzubeziehen sind jedoch ggf. steuerpflichtige Einkünfte aus der Veräußerung des Grundstücks.

Mitwirkung 

Den Zwangsverwalter treffen die steuerlichen Mitwirkungspflichten neben dem Grundstückseigentümer. Dazu gehört insbesondere die steuerliche Auskunftspflicht. Ferner hat er zivilrechtlich die Pflicht das Finanzamt unverzüglich über die Zwangsverwaltung zu informieren.

Formelle Regelungen 

Der Grundstückseigentümer bleibt Schuldner der Einkommensteuer und damit Inhaltsadressat des Einkommensteuerbescheids. Der Zwangsverwalter ist allerdings Bekanntgabeadressat des Steuerbescheids; darin wird im Rahmen einer (Teil-)Steuerfestsetzung die von ihm zu entrichtende Einkommensteuer geltend gemacht. Bei mehreren Grundstücken gibt es mehrere Teilsteuerfestsetzungen. Das BMF-Schreiben zeigt Beispiele zur Bekanntgabe der (Teil-)Einkommensteuerbescheide an den Schuldner bzw. an den Zwangsverwalter. Die Bescheide enthalten unterschiedliche Leistungsgebote und die für die Verteilung der Steuerschuld erforderlichen Daten und Erläuterungen.

Bei einem vorgelagerten Feststellungsverfahren soll die Zuordnung der Einkünfte zu den verschiedenen Vermögensbereichen bereits nachrichtlich mitgeteilt werden. Der Zwangsverwalter erhält von diesem Feststellungsbescheid ebenfalls eine Ausfertigung.

Abschließend enthält das BMF-Schreiben noch Ausführungen zur Bekanntgabe von Bescheiden nach der Aufhebung einer Zwangsverwaltung bzw. bei einem parallelen Insolvenzverfahren, zur Festsetzung von Vorauszahlungen bzw. einer Überzahlung mit nachfolgender Erstattung und zur Einspruchsbefugnis des Zwangsverwalters.

Verletzt der Zwangsverwalter grob fahrlässig oder vorsätzlich seine steuerlichen Pflichten droht ihm eine Haftung nach § 69 AO. Für Tatbestände bis zur Bekanntgabe des Urteils des BFH am 10.6.2015 fehlt es generell am erforderlichen Verschulden.

Zeitliche Anwendung 

Die geänderte Rechtsprechung und die obigen Ausführungen sind erstmals auf Besteuerungstatbestände anzuwenden, in denen ein Zwangsverwaltungsverfahren nach dem 9.6.2015 aufgehoben wurde. Soweit Teilungspläne ohne Berücksichtigung von Ertragsteuern bis zum 10.6.2015 vollzogen worden sind, kann die auf das zwangsverwaltete Grundstück entfallende Einkommensteuer für bis zum 10.6.2015 erzielte Einkünfte aus dem zwangsverwalteten Grundstück, auf Antrag gestundet werden. Ist eine Zahlung der Einkommensteuer aus den bis zur Aufhebung des Verfahrens erzielten Einnahmen nicht mehr möglich, kann ein Steuererlass in Betracht kommen, soweit die Einkommensteuer, auf bis zum 10.6.2015 erzielte Einkünfte aus dem zwangsverwalteten Grundstück entfällt.

BMF, Schreiben v. 3.5.2017, IV A 3 - S 0550/15/10028