Sonderausgabenabzug bei Zahlung aus Bonusprogramm der gesetzlichen Krankenkasse

Steuerbürger dürfen nur solche Kosten als Sonderausgaben abziehen, durch die sie tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet sind. Aus diesem Grund sind Krankenversicherungsbeiträge zunächst um erstattete Beiträge zu mindern, bevor sie in der Einkommensteuerfestsetzung zum Sonderausgabenabzug zugelassen werden.

Bonuszahlung von Krankenkasse mindern Sonderausgabenabzug nicht immer

Mit Urteil vom 01.06.2016 - X R 17/15 (Haufe Index 9707928) hat der BFH entschieden, dass bestimmte Bonusleistungen von gesetzlichen Krankenkassen den Sonderausgabenabzug nicht mindern dürfen. Im zugrundeliegenden Urteilsfall hatte eine gesetzlich versicherte Frau von ihrer Krankenkasse einen Betrag von 150 EUR aus einem Bonusprogramm als Kostenerstattung für von ihr ergriffene Gesundheitsmaßnahmen erhalten. Ihr Bonusmodell hatte sich an Kassenmitglieder gerichtet, die bestimmte kostenfreie Vorsorgemaßnahmen in Anspruch genommen und daneben den Aufwand für weitere kostenpflichtige Gesundheitsmaßnahmen (z.B. Massagen) aus eigener Tasche gezahlt hatten.

Voraussetzung: Versicherter trägt Kosten

Der BFH urteilte damals, dass die Bonusleistungen den Sonderausgabenabzug nicht mindern durften, weil sie keine Erstattungen gezahlter Krankenversicherungsbeiträge waren. Das Gericht verwies darauf, dass die Beitragslast der Versicherten durch die Bonuszahlung nicht gemindert worden ist. Denn entscheidende Voraussetzung für die Bonusgewährung war, dass die versicherte Person bestimmte Kosten für Gesundheitsmaßnahmen selbst getragen hatte - insofern handelte es sich nicht um eine Beitragserstattung, sondern um eine Kostenerstattung.

Reaktion der Finanzverwaltung

Die Rechtsprechung stand im Widerspruch zur damals geltenden Auffassung die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben v. 19.8.2013 (Haufe Index 5303432, BStBl 2013 I 2013 S. 1087, Rz. 72), wonach sämtliche aufgrund eines Bonusprogramms gewährten Krankenkassenleistungen als Beitragserstattungen von den Krankenversicherungsbeiträgen abzuziehen waren.

Mit BMF-Schreiben v. 6.12.2016 (Haufe Index 10023899, BStBl 2016 I S. 1426) vollzog die Verwaltung dann allerdings die Kehrtwende: Die Finanzämter wurden angewiesen, die neuen Urteilsgrundsätze mit sofortiger Wirkung auf gleichgelagerte Sachverhalte anzuwenden. Nach dem Schreiben darf eine Verrechnung von Bonusleistungen mit Krankenversicherungsbeiträgen aber nur unterbleiben, wenn die gesetzlichen Krankenkassen über den Bonus

• die Kosten für Gesundheitsmaßnahmen erstatten,
• die nicht im regulären Versicherungsumfang enthalten sind und
• deshalb von dem Versicherten vorab privat finanziert worden sind.

Nur in dieser Fallkonstellation handelt es sich nach der BMF-Weisung um eine (nicht zu verrechnende) Kostenerstattung und nicht um eine (zu verrechnende) Beitragserstattung. Für diese günstige Einordnung muss sich aus den konkreten Bestimmungen des Bonusprogramms ergeben, dass durch den Versicherten vorab Kosten für zusätzliche Gesundheitsmaßnahmen aufzuwenden sind, die dann nach Vorlage eines Kostennachweises von der Krankenversicherung erstattet werden.

Hinweis: Zentrale Voraussetzung für die Nichtverrechnung von Bonusleistungen ist nach dem BMF-Schreiben also, dass im Bonusprogramm explizit eine Kostentragung durch den Versicherten vorausgesetzt wird. Regelt das Programm lediglich, dass der Versicherte für den Bonuserhalt bestimmte Gesundheitsmaßnahmen durchführen oder sich in gewisser Weise verhalten muss, ist die Bonusleistung hingegen keine Kostenerstattung, sondern eine zu verrechnende Beitragserstattung.

Praktische Umsetzung über Papierbescheinigung

Das BMF hat nun ergänzend darauf hingewiesen, dass Krankenversicherungen für den Veranlagungszeitraum 2016 noch sämtliche Beitragserstattungen und Geld-/Sachprämien aus Bonusprogrammen zusammengefasst als sonderausgabenmindernde Beitragsrückerstattung an die Finanzämter melden. Aufgrund der elektronisch übermittelten Datensätze der Versicherer können die Ämter also nicht erkennen, inwieweit es sich um (nicht zu verrechnende) Kostenerstattungen handelt.

Die obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder haben die gesetzlichen Krankenversicherungen daher gebeten, für ihre Bonusprogramme die Anwendbarkeit der BFH-Rechtsprechungsgrundsätze zu prüfen. Versicherte, die Erstattungen aufgrund eines von der Rechtsprechung anerkannten Bonusprogramms erhalten haben, sollen von ihrer Versicherung im Laufe des Jahres 2017 per Papierbescheinigung darüber informiert werden. Das BMF verweist darauf, dass Versicherte diese Bescheinigung bei ihrem zuständigen Finanzamt einreichen sollen. Die Bescheinigung ist Voraussetzung und Grundlage für die Prüfung der Einkommensteuerfestsetzung durch das Finanzamt - ein gesonderter Einspruch zur Korrektur des Sonderausgabenabzugs ist nach der BMF-Mitteilung nicht erforderlich.

Hinweis: Wer keine Papierbescheinigung von seiner Krankenversicherung erhält, soll davon ausgehen, dass seine Bonusleistungen nicht von der neuen BFH-Rechtsprechung erfasst sind, sodass ein geänderter Sonderausgabenabzug nicht in Betracht kommt.

Verfahrensrechtliche Änderungsmöglichkeiten

Mit Schreiben vom 29.3.2017 hat das BMF dargelegt, nach welchen Änderungsvorschriften (Mehr dazu in Ihrem Produkt Haufe Index 2345621) die Finanzämter einen Steuerbescheid ändern können, wenn der Versicherte nachträglich eine Papierbescheinigung der Versicherung einreicht. Danach gilt:

Änderung aufgrund Vorläufigkeit

Enthält ein Einkommensteuerbescheid ab dem Veranlagungszeitraum 2010 einen (noch wirksamen) Vorläufigkeitsvermerk, der sich nach den Erläuterungen im Bescheid auf die Kürzung von Beiträgen zur Basiskrankenversicherung (i. S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG) um Bonuszahlungen der gesetzlichen Krankenversicherung für gesundheitsbewusstes Verhalten erstreckt, können die Finanzämter eine Korrektur des Sonderausgabenabzugs über eine Änderung nach § 165 Abs. 2 Satz 2 AO vornehmen; die Bescheide sind insoweit dann für endgültig zu erklären.

Hinweis: Wurde der Vorläufigkeitsvermerk erstmals anlässlich der Änderung eines bestandskräftigen Steuerbescheids beigefügt, muss gegebenenfalls die betragsmäßige Beschränkung des Vorläufigkeitsvermerks bedacht werden.  

Steuerbescheide sind darüber hinaus nur für endgültig zu erklären, wenn der Steuerbürger dies ausdrücklich beantragt oder der Bescheid aus anderen Gründen zu ändern ist. Wird ein Bescheid vom Finanzamt nicht für endgültig erklärt, bleibt eine Korrektur des Abzugs von Krankenversicherungsbeiträgen bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist möglich.

Hinweis: Wurde eine Steuer, wie in den vorliegenden Fällen, vorläufig festgesetzt, weil die Auslegung eines Steuergesetzes zum Gegenstand eines Verfahrens beim BFH geworden ist, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren, nachdem die Ungewissheit beseitigt ist und die Finanzbehörde hiervon Kenntnis erlangt hat (§ 171 Abs. 8 Satz 2 AO). Nach diesem Grundsatz endet die Festsetzungsfrist insoweit frühestens mit Ablauf des 06.12.2018.

Änderung aufgrund Spezialnorm

Kann ein Bescheid nicht nach § 165 Abs. 2 Satz 2 AO geändert werden (z.B. weil kein Vorläufigkeitsvermerk enthalten war), ist für Besteuerungszeiträume bis einschließlich 2016 eine Änderung aufgrund der Spezialnorm des § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. vorzunehmen. Dies gilt für Kostenerstattungsfälle, in denen die gesetzliche Krankenversicherung eine entsprechende elektronische Meldung an die Finanzverwaltung übermitteln würde und sich hierdurch eine geänderte festgesetzte Steuer ergäbe. Voraussetzung für die Änderung ist, dass die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist.

Hinweis: Die Anwendbarkeit dieser Spezialnorm ist bereits durch die Vorlage der Papierbescheinigung der Krankenversicherung eröffnet, aus der eine Korrektur der grundsätzlich elektronisch zu übermittelnden Beitragsrückerstattungen hervorgeht.

Angaben in den Papierbescheinigungen

Das BMF weist darauf hin, dass die Finanzämter die Einkommensteuerbescheide ändern, sobald der Steuerbürger die entsprechende Papierbescheinigung seiner Versicherung vorlegt.

Folgende Angaben sollten aus dem Papier hervorgehen:

• Name und Adresse des Versicherungsnehmers und der versicherten Person,
• die Höhe der bisher gemeldeten Beitragsrückerstattung,
• die Höhe der (unter Berücksichtigung des BFH-Urteils) zutreffenden Beitragsrückerstattung.
• ein Hinweis darauf, dass die Finanzverwaltung den Sachverhalt auf Initiative des Steuerbürgers unter Vorlage dieser Bescheinigung prüft und über eine eventuelle Anpassung des betroffenen Einkommensteuerbescheides entscheidet.

Neue Rechtsprechung:

BFH Urteil vom 01.06.2016 - X R 17/15, Haufe Index 10023899

alte Verwaltungsauffassung:

BMF, Schreiben v. 19.8.2013, V C 3 - S 2221/12/10010 :004 / IV C 5 - S 2345/08/0001,Haufe Index 530343

neue Verwaltungsauffassung:

BMF, Schreiben v. 6.12.2016, IV C 3 - S 2221/12/10008: 008, Haufe Index 10023899

praktische Umsetzung:

BMF, Mitteilung vom 13.3.2017 und BMF, Schreiben v. 29.3.2017, IV A 3 – S 0338/16/10004