Die zentrale Bestimmung zur Regelung der Schätzung im Besteuerungsverfahren ist § 162 AO. Dieser bestimmt, dass die Finanzverwaltung die Besteuerungsgrundlagen schätzen kann, wenn sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Hierbei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Diese allgemeinen Ausführungen werden in § 162 Abs. 2 AO näher konkretisiert. Die Finanzverwaltung kann insbesondere dann schätzen, wenn der Steuerpflichtige Nachweise oder Auskünfte verweigert bzw. wenn der Steuerpflichtige seiner Pflicht zur Führung und Vorlage von Büchern oder Aufzeichnungen nicht in angemessener Weise nachkommt. Die Schätzung ist grundsätzlich in jeder Stufe des Steuerfestsetzungsverfahrens zulässig.
Geschätzt wird nicht die Steuer, sondern die Besteuerungsgrundlagen. Das Ergebnis der Schätzung soll den wirklichen Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe kommen; es darf dabei nicht auf Ermessenserwägungen beruhen, da kein Ermessensspielraum besteht. Das Ergebnis der Schätzung muss schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein. Die Finanzbehörde muss versuchen, das Ergebnis zu erzielen, das die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich hat.
Gängige, in der Praxis des Besteuerungsverfahrens häufig anzutreffende Schätzungsmethoden
- Die Schätzung von Besteuerungsgrundlagen auf der Basis der im Vorjahr maßgebenden Besteuerungsgrundlagen (Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AOFGO, vor § 193 AO Tz. 49).
- Der Vergleich von betrieblichen Verhältnissen mit Daten anderer Betriebe in Form eines externen Betriebsvergleichs oder durch Anwendung von Richtsätzen aus den jährlich veröffentlichten Richtsatzsammlungen; hierbei müssen Unschärfen, die sich zu Ungunsten des Steuerpflichtigen ergeben, von diesem insbesondere dann hingenommen werden, wenn der Steuerpflichtige den Anlass für die Schätzung gesetzt hat (vgl. FG Sachsen-Anhalt , Urt. v. 2.7.2014, 2 K 311/13, HaufeIndex 7505748);
- Der innere Betriebsvergleich im Rahmen einer Nachkalkulation bzw. durch Durchführung eines Zeitreihenvergleichs; beim Zeitreihenvergleich werden die jährlichen Erlöse und Wareneinkäufe in kleinere Zeiteinheiten zerlegt und sodann für jede Woche ein Rohgewinnaufschlagssatz ermittelt. Der höchste Rohgewinnaufschlagssatz, der sich für einen Zeitraum von zehn Wochen ergibt, wird sodann auf das gesamte Jahr angewandt.
- Zunehmend zum Einsatz kommen darüber hinaus statistische Methoden wie der Chi-Quadrat-Test. Diese aus der Statistik übernommene Methode kann bei der Prüfung von Unternehmen angewandt werden, die überwiegend Bareinnahmen haben, wie Lebensmittel-Einzelhandel, Gastronomie, Friseure oder Taxiunternehmen. Der Test beruht auf der statistisch wohl belegbaren Annahme, dass bei einer Mehrzahl von einzelnen Bareinnahmen die zehn Ziffern 0 bis 9 statistisch etwa gleichmäßig über die verschiedenen Stellen der Zahlen verteilt sind. Bareinnahmen des Steuerpflichtigen werden deshalb über einen längeren Zeitraum dahingehend überprüft, wie oft die Ziffern 0 bis 9 an jeweils der gleichen Stelle der Zahlen vorkommen Z. B. ist danach bei Tageseinnahmen von 1000 zu erwarten, dass jede Ziffer an der gleichen Stelle 100-mal vorkommt. Ob und in welchem Umfang dieser Test allerdings angewandt werden darf, ist im Einzelnen umstritten (vgl. Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, vor § 193 AO Rz. 57).
- Die Geldverkehrsrechnung, mit der ungeklärte Einnahmen aufgedeckt werden sollen; bei dieser Schätzmethode wird geprüft, ob der Steuerpflichtige in der Lage ist, seinen Lebensunterhalt mit den erklärten Geldzuflüssen zu decken; ist dies nicht der Fall, soll der Anschein für nicht erklärte Einnahmen sprechen (vgl. Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, vor § 193 AO Rz. 53).
- Die Vermögenszuwachsrechnung, bei der davon ausgegangen wird, dass sich Vermögensmehrungen nur aus der Summe der im gleichen Zeitraum versteuerten Einkünfte, aus steuerfreien Einnahmen oder einmaligen Vermögensanfällen ergeben haben; der Ansatzpunkt ist ähnlich wie bei der Geldverkehrsrechnung, doch wird das Vermögen in die Betrachtung mit einbezogen (vgl. Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, vor § 193 AO Rz. 55).
Zu einigen dieser Schätzungsmethoden haben sich dabei in der jüngsten Zeit Entwicklungen ergeben.
