Als Betriebsausgaben abgesetzte Herstellungskosten | Steuern

Hans Walter Schoor

StB, Dipl.-Finanzwirt (FH)

Als Betriebsausgaben abgesetzte Herstellungskosten — Bild: mauritius images / blickwinkel / Erwin Wodicka

Wie ist mit der Steuerbilanz zu verfahren, wenn der Steuerpflichtige als Herstellungskosten zu behandelnde Aufwendungen im Jahr ihres Entstehens sofort als Betriebsausgaben abgezogen hat und der Einkommensteuer- bzw. Gewinnfeststellungsbescheid des betreffenden Jahres nach den Vorschriften der AO nicht mehr geändert werden kann?

Als Herstellungskosten aktvierte Betriebsausgaben

Fehlerhafte Bilanzansätze sind nach ständiger Rechtsprechung grundsätzlich erfolgswirksam zu berichtigen, wenn auch der Bilanzierungsfehler sich erfolgswirksam ausgewirkt hat. Besteht der Bilanzierungsfehler darin, dass Aufwendungen, die sofort abziehbare Betriebsausgaben sind, als (nachträgliche) Anschaffungs- oder Herstellungskosten aktiviert worden sind, so ist die Bilanz in der Weise zu berichtigen, dass die zu Unrecht aktivierten Aufwendungen erfolgswirksam abgeschrieben werden (BFH, Urteil v. 12.11.1992, IV R 59/91, BStBl 1993 II S. 392).

Spätere Fehlerberichtigung beruht auf dem Grundsatz des formellen Bilanzenzusammenhangs

Bilanzierungsfehler sind grundsätzlich und vorrangig in der Bilanz des Wirtschaftsjahrs zu berichtigen, in dem es zu der fehlerhaften Bilanzierung gekommen ist. Liegt für das Jahr, in dem es zu der fehlerhaften Bilanzierung gekommen ist, bereits ein Steuerbescheid vor, der aus verfahrensrechtlichen Gründen nicht mehr geändert werden kann, so ist nach dem Grundsatz des formellen Bilanzenzusammenhangs der unrichtige Bilanzansatz grundsätzlich in der ersten Schlussbilanz richtigzustellen, in der dies unter Beachtung der für den Eintritt der Bestandskraft und der Verjährung maßgeblichen Vorschriften möglich ist (BFH, Urteil v. 17.6.2019, IV R 19/16, BStBl 2019 II S. 614, Rn. 25)

Herstellungskosten, die sofort als Betriebsausgaben abgezogen worden sind

Konsequenterweise muss nach Auffassung des BFH auch bei dem umgekehrten Vorgang, wenn Aufwendungen auf ein Wirtschaftsgut, die nachträgliche Herstellungskosten sind, zu Unrecht aber als sofort abziehbare Betriebsausgaben behandelt wurden, in der ersten noch offenen Bilanz eine erfolgswirksame Berichtigung möglich sein.

Wurden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines abnutzbaren Wirtschaftsguts des Anlagevermögens in einem bestandskräftig veranlagten Jahr nur unvollständig aktiviert, führt der Grundsatz des formellen Bilanzenzusammenhangs zu einer erfolgswirksamen Nachaktivierung im ersten verfahrensrechtlich noch offenen Jahr (BFH, Urteil v. 9.5.2012, X R 38/10, BStBl 2012 II S. 725, Rn. 25). Dieser Rechtsprechung ist das FG Münster in einer neuen Entscheidung gefolgt (FG Münster, Urteil v. 3.11.2021, 13 K 1116/18 F).