10-Tages-Zeitraum bei Verschiebung der Fälligkeit

Dies hat der BFH entschieden (Urteile v. 27.6.2018, X R 44/16, Haufe Index 12114487, zur Kommentierung und X R 2/17, Haufe Index 12114492).

Tatbestandsmerkmal "Kurze Zeit"

§ 11 EStG sieht für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben, wie z. B. USt-VZ, eine Ausnahmeregelung vor. Diese Ausgaben müssen im Jahr ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit abgezogen werden, selbst wenn sie beim Unternehmer schon kurze Zeit vor Beginn oder erst kurze Zeit nach Beendigung dieses Jahres abfließen (§ 11 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Abs. 2 Satz 2 EStG). Als "kurze Zeit" definiert die Rechtsprechung des BFH einen Zeitraum von bis zu 10 Tagen vor bzw. nach dem Jahreswechsel. Innerhalb dieses Zeitraums müssen die Zahlungen (nach Auffassung der Finanzverwaltung) fällig und geleistet worden sein.

Beispiel (aus News vom 29.05.2017): A hat seine USt-VZ für den Monat Dezember 2015, welche bei Anwendung des § 108 Abs. 3 AO statt am 10.1.2016 (Sonntag), erst am 11.1.2016 fällig war, am 5.1.2016 durch Banküberweisung bezahlt. 

BFH: Mögliche Verlängerung der Frist nicht von Bedeutung

Der BFH ließ es dahinstehen, ob die Anwendung von § 11 Abs. 2 Satz 2 EStG neben der Zahlung innerhalb des 10-Tages-Zeitraums wortlauterweiternd auch die Fälligkeit der Vorauszahlung innerhalb derselben Zeitspanne erfordert. Selbst im Falle eines solchen Erfordernisses ist hier der 10-Tages-Zeitraum eingehalten worden. Denn der die regelmäßige Wiederkehr bestimmende Zahlungs- und Fälligkeitstermin beruht nach Auffassung des BFH auf einer gesetzlichen Regelung: Die Vorauszahlung ist gemäß § 18 Abs. 1 Satz 4 UStG am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig, hier also am 10.1.2016. Bei der Ermittlung der (ggf. erforderlichen) Fälligkeit sei allein auf diese gesetzliche Frist abzustellen, nicht hingegen auf eine mögliche Verlängerung der Frist gemäß § 108 Abs. 3 AO. Diese Auslegung werde durch den Zweck des § 11 Abs. 2 Satz 2 EStG gestützt, Zufallsergebnisse zu vermeiden.

Neues Schreiben der OFD NRW

Die OFD Nordrhein-Westfalen hat kürzlich zu verstehen gegeben (Kurzinfo ESt 9/2014 v. 17.1.2019), dass die Verwaltungsauffassung, nach der eine Umsatzsteuerzahlung nicht im Jahr der wirtschaftlichen Zugehörigkeit abgezogen werden darf, wenn sich die gesetzliche Fälligkeit aufgrund von § 108 Abs. 3 AO auf den nachfolgenden Werktag und damit ein Datum nach dem 10.1. verschiebt, durch die Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 27.6.2018, X R 44/16, überholt ist. In allen offenen Fällen ist nunmehr auch eine Umsatzsteuervorauszahlung, die innerhalb von 10 Tagen nach Ablauf des Kalenderjahres gezahlt wird, im Jahr der wirtschaftlichen Zugehörigkeit abziehbar, wenn der 10. Januar des Folgejahres auf einen Sonnabend, Sonntag oder gesetzlichen Feiertag fällt. Die Verlängerung der gesetzlichen Frist des § 18 UStG durch § 108 Abs. 3 AO auf den nächstfolgenden Werktag und damit auf den Zeitpunkt nach dem 10. Januar ist für § 11 EStG ohne Bedeutung.

Keine Änderung bei Lastschrifteinzug?

Bei einer Zahlung per Lastschrifteinzug vertritt die Finanzverwaltung aber wohl nach wie vor die Auffassung, dass die Umsatzsteuervorauszahlung nicht im Vorjahr anzusetzen ist, wenn sich die Fälligkeit 10.01. auf den nächstfolgenden Werktag verschiebt. Nach der Rechtsprechung liegt bei der Zahlung einer Umsatzsteuervorauszahlung per Lastschrifteinzug ein Abfluss i. S. d. § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG bereits dann vor, wenn der Steuerpflichtige durch die Erteilung der Einzugsermächtigung und einer ausreichenden Deckung seines Girokontos alles in seiner Macht Stehende getan hat, um die Zahlung der Steuerschuld zum Zeitpunkt der Fälligkeit (als Zahlungszeitpunkt wird somit wohl der hinausgeschobene Fälligkeitstag angenommen) zu gewährleisten.

M. E. ist die Rechtsprechung des BFH aber auch bei Lastschrifteinzug anzuwenden. Wenn nämlich bei der Ermittlung der (ggf. erforderlichen) Fälligkeit allein auf die gesetzliche Frist des § 18 Abs. 1 Satz 4 UStG abzustellen ist, gilt die Umsatzsteuer als am 10. (§ 224 Abs. 2 Nr. 3 AO) entrichtet. Nur eine solche Auslegung verhindert auch, dass § 11 EStG in Wochenendfällen ins Leere läuft und es doch wieder zu zufälligen Verschiebungen kommt. 

Tipp: Um diesem Problem aus dem Weg zu gehen, sollte man in Jahren, in denen sich die Fälligkeit nach § 108 Abs. 3 AO außerhalb des 10-Tages-Zeitraums verschiebt, eine vorzeitige manuelle Zahlung veranlassen, um die Anwendung der 10-Tages-Regelung nicht zu gefährden.

Praxisrelevante Konstellationen 

Zusammenfassend lässt sich für die am häufigsten in der Praxis vorkommenden Konstellationen (bei hinausgeschobener Fälligkeit) Folgendes festhalten:

1. Zahlung (kein Lastschrifteinzug) am hinausgeschobenen Fälligkeitstag: Abzug im Jahr der Zahlung
2. Zahlung (kein Lastschrifteinzug) innerhalb des 10-Tages-Zeitraums: Abzug im Vorjahr
3. Zahlung per Lastschrifteinzug: M. E. Abzug im Vorjahr