Die A-GmbH unterhält in Vereinigten Königreich (UK) eine Betriebsstätte, bei der die Betriebsprüfung ein Dotationskapital aufgrund dieser Vorschrift nicht anerkannt hat. Das Finanzamt ist dabei, den Betriebsprüfungsbericht entsprechend auszuwerten.
Variante: Das Verfahren vor dem EuGH ist bereits beendet und die deutschen Vorschriften für europarechtswidrig erklärt worden.
Die Bundesregierung hat beschlossen, die betroffenen Vorschriften zu ändern. Dabei ist offen, ob die Änderung allgemein gelten soll oder nur für EU-/EWR-Fälle. Kann die Steuerfestsetzung gegenüber der A-GmbH nach § 165 AO vorläufig vorgenommen werden?
Hinweis zu den Fällen: Die in dieser Serie erscheinenden Fälle zum Brexit sind aus der Sicht des immer wahrscheinlicher werdenden "harten" Brexits entworfen worden. Sie behandeln die wesentlichen steuerlichen Fragen, die durch das Ausscheiden des Vereinigten Königreiches (UK) aus der EU entstehen.
Lösung:
Es ist keine vorläufige Steuerfestsetzung möglich, und zwar unabhängig davon, ob das Verfahren vor dem EuGH noch schwebt oder schon eine Entscheidung vorliegt.
Hintergrundinfo:
Hinsichtlich der Geltung von EuGH-Entscheidungen ist, wenn es nicht zu einer Übergangsregelung kommt, nach der Geltung für EU-Staaten und UK zu unterscheiden. EU-Staaten sind weiterhin an EuGH-Entscheidungen gebunden, so dass sich keine Änderungen durch den Brexit ergeben. Anders ist es für die Geltung für UK. Ab Wirksamwerden des Brexits ist UK, bzw. sind deren Behörden und Gerichte nicht mehr an EU-Recht und damit auch nicht mehr an EuGH-Entscheidungen gebunden. Das gilt sowohl für die vergangene Rechtsprechung als auch für bei Wirksamwerden des Brexits noch schwebende Verfahren. Die britischen Gerichte können in eigener Verantwortung entscheiden, ob sie der EuGH-Rechtsprechung folgen, weil sie in Übereinstimmung mit dem britischen Recht ist, oder ob sie hiervon abweichen. EuGH-Urteile haben insoweit nur noch die Wirkung von nicht bindenden Expertenurteilen. Die britischen Gerichte können auch von ihnen gestellte noch schwebende Ersuchen auf Vorabentscheidung durch den EuGH zurückziehen. Möglicherweise würde auch der EuGH solche Verfahren, als jetzt ohne Rechtsgrundlage, einstellen. Divergenzen zwischen EU-Recht und UK-Recht sind daher zu erwarten (hierzu Knaier/Scholz, EWS 2018 S. 10). Für die Bundesrepublik ergibt sich für den hier besprochenen Fall folgende Rechtslage:
Nach § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 2a AO kann eine vorläufige Steuerfestsetzung bzw. eine Aussetzung der Steuerfestsetzung erfolgen, wenn sich aufgrund einer bereits ergangenen Entscheidung des EuGH ein Bedarf für eine gesetzliche Neuregelung ergeben kann. Nach § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 kann eine vorläufige Steuerfestsetzung erfolgen, wenn die Vereinbarkeit eines Steuergesetzes mit EU-Recht Gegenstand eines Verfahrens vor dem EuGH ist. Die vorläufige Steuerfestsetzung nach § 165 Abs. 1 AO ist also sowohl möglich, wenn bereits eine Entscheidung des EuGH ergangen ist, als auch dann, wenn ein Verfahren vor dem EuGH schwebt.
Ein Bedarf für eine vorläufige Steuerfestsetzung besteht, weil sich die notwendigen Gesetzesänderungen längere Zeit hinziehen können und, wenn zwischenzeitlich Steuerbescheide erlassen werden, es nicht sicher ist, ob das Änderungsgesetz insoweit eine Änderung der Steuerfestsetzung zulassen wird. Die §§ 172ff. AO ermöglichen für diese Fälle keine Durchbrechung der Bestandskraft.
Im Fall geht es um die Besteuerung einer ausländischen Betriebsstätte. Durch die Nichtanerkennung eines Dotationskapitals wird der im Ausland freizustellende Betriebsstättengewinn durch eine höhere Zuordnung von Verbindlichkeiten und Zinsen niedriger, der in Deutschland zu versteuernde Gewinn höher. Betroffen ist die Niederlassungsfreiheit, Art. 49 AEUV, die die Kapitalverkehrsfreiheit verdrängt. Die Niederlassungsfreiheit gilt für UK als Drittstaat nicht. Eine EuGH-Entscheidung, die die deutsche Regelung für europarechtswidrig erklärt, führt also nicht notwendig zu einer Änderung der Regelung im Verhältnis zu UK. Vielmehr liegt es im Ermessen des Gesetzgebers bzw. des Verordnungsgebers, ob er eine Neuregelung auf EU-/EWR-Fälle beschränken oder eine allgemeine Neuregelung schaffen will. Eine geplante Gesetzesänderung, wobei dieser Begriff nach § 4 AO auch eine Änderung einer Verordnung einschließt, die nicht durch eine Entscheidung des EuGH erzwungen wird, fällt aber weder unter § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 2a noch Nr. 3 AO. Eine vorläufige Steuerfestsetzung oder eine Aussetzung der Steuerfestsetzung nach § 165 Abs. 1 AO ist also nicht möglich. Wenn die Steuerverwaltung die Steuerfestsetzung nicht freiwillig bis zur geplanten Neuregelung zurückstellt, muss der Stpfl. zur Vermeidung eines Rechtsverlustes Einspruch einlegen und anschließend Klage erheben. Das Rechtsbehelfsverfahren kann nach § 363 Abs. 2 S. 1 AO ruhend gestellt werden, wenn die geplante Gesetzesänderung als "wichtiger Grund" angesehen wird und das Ruhen des Verfahrens zweckmäßig ist. Beides sind auslegungsbedürftige unbestimmte Rechtsbegriffe; zudem liegt die Entscheidung über das Ruhen des Verfahrens im Ermessen der Finanzbehörde. Der Stpfl. ist also auf den "guten Willen" der Finanzbehörde angewiesen. Für das finanzgerichtliche Verfahren gilt nach § 251 ZPO i. V. m. § 155 FGO eine entsprechende Regelung. Der Tatbestand des § 363 Abs. 2 S. 2 AO entspricht dem des § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 AO und liegt dementsprechend nicht vor.
Checkliste zur Vorläufige Steuerfestsetzung bei EuGH-Entscheidungen:
- Haben die Verfahren vor dem EuGH unmittelbar Bedeutung für den Stpfl.?
- Ist eine gesetzliche Neuregelung geplant?
- Steht eine entsprechende Steuerfestsetzung bevor?
- Ist ein Antrag auf vorläufige Steuerfestsetzung bzw. Aussetzung der Steuerfestsetzung gestellt?
- Wenn ein Steuerbescheid ergangen ist: Ist Einspruch eingelegt?
- Ist der Antrag auf Ruhen des Verfahrens gestellt?
Alle 100 Fälle zu den Rechtsfolgen eines "harten" Brexit
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- Schutzumfang der europäischen Grundfreiheiten;
- Ertragsteuern der Unternehmen;
- Umwandlungen;
- Umsatzsteuer;
- Zollrecht;
- Ertragsteuern der natürlichen Personen;
- Erbschaftsteuer.
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