Erhält ein Arbeitnehmer Waren oder Dienstleistungen
- aufgrund seines Dienstverhältnisses,
- die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und
- deren Bezug nicht nach § 40 EStG pauschal versteuert wird,
so gelten grundsätzlich als deren Werte die um 4 % geminderten Endpreise, zu denen der Arbeitgeber oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet (§ 8 Abs. 3 Satz 1 EStG). Unter diese Regelung fallen u.a. sog. Belegschaftsrabatte oder Personalrabatte.
Die Vorteile sind steuerfrei, soweit sie nicht den Rabattfreibetrag von 1.080 EUR im Kalenderjahr übersteigen (§ 8 Abs. 3 Satz 2 EStG). Die Begünstigung gilt sowohl für teilentgeltliche als auch für unentgeltliche Sachbezüge. Dagegen entfällt sie für Barlohn sowie für die Weitergabe von Provisionen bei Verbundunternehmen (BFH Urteil vom 23.08.2007 - VI R 44/05). Die Umwandlung von Barlohn in einen nach § 8 Abs. 3 EStG begünstigten Sachlohn setzt voraus, dass der Arbeitnehmer unter Änderung des Anstellungsvertrags vor Fälligkeit auf einen Teil seines Barlohns verzichtet und ihm der Arbeitgeber stattdessen Sachlohn gewährt (BFH Urteil vom 06.03.2008 - VI R 6/05). Eine tatsächlich nicht erbrachte Überführungsleistung führt nicht zu einem nach § 8 Abs. 3 EStG zu bewertenden Vorteil (BFH Urteil vom 16.01.2020 - VI R 31/17).
Der Arbeitnehmer hat ein Wahlrecht, den geldwerten Vorteil nach § 8 Abs. 3 oder nach § 8 Abs. 2 EStG bewerten zu lassen (BMF, Schreiben v. 16.5.2013, BStBl 2013 I S. 729). Dieses Wahlrecht ist sowohl im Lohnsteuerabzugsverfahren als auch im Veranlagungsverfahren anwendbar.
Dienstverhältnis zum Arbeitgeber
Das Dienstverhältnis muss ursächlich für den Erhalt des Sachbezugs sein (BFH Urteil vom 26.04.2018 - VI R 39/16). Dabei kann es sich auch um Sachbezüge handeln, die dem Arbeitnehmer ausschließlich wegen seines früheren oder künftigen Dienstverhältnisses zufließen. Begünstigt sind nur Waren oder Dienstleistungen, die der Arbeitgeber herstellt, vertreibt oder erbringt. Es ist unerheblich, ob es sich bei dem Dienstverhältnis um ein gewöhnliches Arbeitsverhältnis oder um eine Teilzeitbeschäftigung oder eine Aushilfstätigkeit handelt.
Bei der Teilnahme von Arbeitnehmern an vom Arbeitgeber organisierten Reisen für Kunden hängt die Gewährung des Rabattfreibetrags davon ab, ob der Arbeitgeber nach zivilrechtlichen Grundsätzen Veranstalter ist. Ist der Arbeitgeber nur Vermittler der Reise für einen fremden Veranstalter, ist die Vorschrift nicht anwendbar (BFH Urteil vom 07.02.1997 - VI R 17/94).
Begünstigte Waren oder Dienstleistungen
Sachbezüge müssen in der Überlassung von Waren oder in Dienstleistungen bestehen. Als Waren gelten alle Wirtschaftsgüter, die im Wirtschaftsverkehr wie Sachen behandelt werden (§ 90 BGB), also auch Strom und Wärme. Als Dienstleistungen gelten alle anderen Leistungen, die üblicherweise gegen Entgelt erbracht werden, z.B.
- Beförderungsleistungen,
- Beratung,
- Werbung,
- Datenverarbeitung,
- Kontenführung,
- Versicherungsschutz sowie
- Reiseveranstaltungen.
Zu den Dienstleistungen zählen auch Vermittlungsprovisionen, z.B. die Vermittlung von Bausparverträgen oder Versicherungsverträgen durch Banken, Sparkassen und Versicherungsunternehmen. Zu prüfen ist dabei jeweils vorab, ob es sich im Einzelfall überhaupt um Lohn und wenn, ob es sich um Bar- oder Sachlohn handelt.
Die Gewährung von Versicherungsschutz ist in Höhe der geleisteten Beiträge nach Auffassung des BFH Sachlohn, wenn der Arbeitnehmer aufgrund des Arbeitsvertrags von seinem Arbeitgeber ausschließlich Versicherungsschutz und nicht auch eine Geldzahlung verlangen kann (BFH Urteil vom 07.06.2018 - VI R 13/16). Verwendungsbezogene Zuschüsse des Arbeitgebers für eine private Zusatz-Krankenversicherung des Arbeitnehmers führen dagegen zur Annahme von Barlohn (BFH Urteil vom 04.07.2018 - VI R 16/17). Wegen weiterer Rechtsprechungsbeispiele Hinweis auf H 8.2 LStH "Anwendung des Rabattfreibetrags".
Kein Belegschaftshandel
Waren oder Dienstleistungen, die nicht zur unternehmerischen Liefer- und Leistungspalette des Arbeitgebers gehören, sondern überwiegend für den Bedarf der Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden, sind nicht begünstigt (z.B. die Abgabe von Kantinenessen). Für die Bewertung ist in diesen Fällen § 8 Abs. 2 EStG anzuwenden.
Es ist jedoch nicht erforderlich, dass das Produkt, worauf der Personalrabatt gewährt wird, zum üblichen Geschäftsgegenstand des Arbeitgebers gehört. Entscheidend ist, ob die Abgabe des Produkts an fremde Dritte überwiegt (BFH Urteil vom 16.02.2005 - VI R 46/03).
Der Rabatt-Freibetrag findet Anwendung bei Waren, die ein Arbeitgeber im Auftrag und nach den Plänen eines Anderen produziert und damit Hersteller dieser Waren ist. § 8 Abs. 3 EStG ist auch anwendbar, wenn die Zuwendung der Ware oder Dienstleistung nicht unmittelbar vom Arbeitgeber, sondern einem Dritten erfolgt und der Arbeitgeber derart gewichtig zum Herstellungsprozess der Ware bzw. der Erbringung der Dienstleistung beiträgt, dass diesem auch der Herstellungsprozess bzw. die Dienstleistereigenschaft zugerechnet werden kann (BFH, Urteil v. 1.10.2009, VI R 22/07).
Auf Rohstoffe, Zutaten und Halbfertigungsprodukte ist die Begünstigung anwendbar, wenn diese mengenmäßig überwiegend in die Erzeugnisse des Betriebs eingehen; Betriebs- und Hilfsstoffe dagegen nur, wenn sie mengenmäßig überwiegend an fremde Dritte abgege-ben werden (R 8.2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 LStR).
Keine Pauschalbesteuerung
Die Anwendung der Rabattregelung ist ausgeschlossen, wenn die Sachbezüge nach § 40 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG pauschal versteuert werden. Für jeden einzelnen Belegschaftsrabatt kann entweder die Rabattregelung oder die Pauschalierung gewählt werden. Die Aufteilung eines Sachbezugs ist nur zulässig, wenn die Pauschalierung der Lohnsteuer beantragt und die Pauschalierungsgrenze des § 40 Abs. 1 Satz 3 EStG überschritten wird (BMF, Schreiben v. 28.4.1995, BStBl 1995 I S. 273).
Wertermittlung
Endpreis i.S.d. § 8 Abs. 3 Satz 1 EStG ist der Preis, zu dem der Arbeitgeber oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die konkrete Ware oder Dienstleistung fremden Letztverbrauchern durchschnittlich anbietet. Auf diesen Angebotspreis sind der gesetzliche Bewertungsabschlag von 4 % und der gesetzliche Rabattfreibetrag von 1.080 EUR zu berücksichtigen (§ 8 Abs. 3 Satz 2 EStG). Der um 4 % geminderte Endpreis ist somit der Geldwert des Sachbezugs. Als Einnahme ist der Unterschiedsbetrag zwischen diesem Geldwert und dem vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelt anzusetzen. Bei Ermittlung des geldwerten Vorteils beim Erwerb eines Kfz vom Arbeitgeber in der Automobilbranche hat die Finanzverwaltung Vereinfachungsregelungen zugelassen (BMF, Schreiben v. 16.5.2013, BStBl 2013 II S. 729).
Rabattfreibetrag
Die Vorteile aus Belegschaftsrabatten sind bei einer Bewertung nach § 8 Abs. 3 EStG steuerfrei, soweit sie den Rabattfreibetrag von 1.080 EUR im Kalenderjahr nicht übersteigen (§ 8 Abs. 3 Satz 2 EStG). Der Freibetrag kann bei mehreren Dienstverhältnissen mehrfach in einem Kalenderjahr in Anspruch genommen werden.
Beispiel: Ein Möbelhändler überlässt seinem Arbeitnehmer einen Wohnzimmerschrank zum Preis von 8.000 EUR. Der Verbraucherendpreis beträgt 10.000 EUR.
Der Betrag von 10.000 EUR ist zunächst um 4 % = 400 EUR zu kürzen. Die Differenz zwischen 9.600 EUR und dem gezahlten Preis von 8.000 EUR beträgt 1.600 EUR und stellt den an sich steuerpflichtigen geldwerten Vorteil dar. Dieser Vorteil ist jedoch noch um den Rabattfreibetrag von 1.080 EUR zu kürzen, so dass letztlich noch ein geldwerter Vorteil von 520 EUR zu versteuern ist.
Zusätzlichkeitserfordernis (§ 8 Abs. 4 EStG)
Diverse steuerliche Vergünstigungen setzen u.a. voraus, dass die Leistung zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erfolgt. Dies betrifft die Bewertung von Leistungen Gutscheine und Geldkarten (§ 8 Abs. 2 Satz 11 EStG), im Bereich der Steuerbefreiungen die Regelungen in § 3 Nr. 15, 33, 34, 37 und 46 sowie bei der Pauschalbesteuerung § 37b, § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5, 6, 7 und § 40 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1b EStG. Der Gesetzgeber hat ab VZ 2020 mit § 8 Abs. 4 EStG für den gesamten Bereich des EStG geregelt, unter welchen Voraussetzun-gen eine Leistung zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erfolgt.
