Unternehmereigenschaft
Wird eine Photovoltaikanlage errichtet, die nicht nur ausschließlich für den Eigenverbrauch des erzeugten Stroms genutzt wird, können sich umsatzsteuerrechtlich zwei unterschiedliche Folgen ergeben:
- Ist der Eigentümer der Anlage schon anderweitig unternehmerisch tätig, wird durch die Einspeisung des erzeugten Stroms der Rahmen des Unternehmens erweitert.
- Ist der Eigentümer bisher nicht unternehmerisch tätig gewesen, begründet er mit der Einspeisung von Strom in das Netz (Verkauf an den Netzbetreiber) eine neue unternehmerische Betätigung.
Für die Frage, ob jemand unternehmerisch tätig wird, kommt es nicht auf die Höhe des Umsatzes an. Unternehmereigenschaft liegt vor, wenn eine Tätigkeit selbstständig, nachhaltig und mit Einnahmeerzielungsabsicht ausgeführt wird.
Auf Kleinunternehmerregelung verzichten
Erzielt der Betreiber der Photovoltaikanlage einen Umsatz von nicht mehr als 17.500 EUR im Jahr (im ersten Jahr der Aufnahme der Tätigkeit muss dies auf einen Jahresumsatz hochgerechnet werden), gilt er als Kleinunternehmer. Allerdings darf – wenn im vorangegangenen Kalenderjahr die Grenze von 17.500 EUR nicht überschritten wurde – der voraussichtliche Umsatz des laufenden Jahres nicht mehr als 50.000 EUR betragen. Liegen die Voraussetzungen der Kleinunternehmerbesteuerung vor, wird keine Umsatzsteuer erhoben, allerdings besteht auch keine Vorsteuerabzugsberechtigung.
Da der Kleinunternehmer keinen Vorsteuerabzug für die Anschaffung der Photovoltaikanlage hätte, wird diese Möglichkeit in der Praxis nicht die vom Unternehmer gewünschte Möglichkeit darstellen. Der Unternehmer wird deshalb regelmäßig auf die Anwendung der Kleinunternehmerbesteuerung verzichten.
Verzichtet der Anlagenbetreiber auf die Anwendung der Kleinunternehmerbesteuerung, wird er wie jeder andere Unternehmer behandelt, er muss die Umsatzsteuer für seine Ausgangsleistungen abführen und hat für alle Eingangsleistungen den vollen Vorsteuerabzug.
Hat der Unternehmer die Option auf die Regelbesteuerung erklärt, ist er für mindestens 5 Jahre daran gebunden. Nach Ablauf der Frist kann der Verzicht auf die Kleinunternehmereigenschaft jeweils mit Wirkung zum Beginn eines Kalenderjahrs widerrufen werden. Da die Umsatzsteuer für die Stromlieferung von dem Netzbetreiber aber zusätzlich bezahlt wird (er ist zum Vorsteuerabzug berechtigt), wird sich regelmäßig kein wirtschaftlicher Vorteil aus der Kleinunternehmerbesteuerung ergeben.
Verkauf an Netzbetreiber oder Selbstvermarktung
Verzichtet der Anlagenbetreiber auf die Kleinunternehmerbesteuerung, muss er die Einnahmen mit dem Regelsteuersatz besteuern. Abhängig von der Art der Vermarktung können sich dabei die folgenden Möglichkeiten ergeben:
- Der erzeugte Strom wird an den Netzbetreiber verkauft. In diesem Fall unterliegt alles der Besteuerung, was der Netzbetreiber an den Anlagenbetreiber zahlt. Die Umsatzsteuer wird in diesen Fällen vom Netzbetreiber zusätzlich vergütet.
- Vermarktet der Anlagenbetreiber den Strom nach §§ 33a ff. EEG 2012 selbst (dies wird eher die Ausnahme sein), unterliegt alles der Besteuerung, was der Unternehmer von seinem Vertragspartner erhält. Zahlt der Netzbetreiber in diesem Fall an den Unternehmer auch noch eine Marktprämie nach § 33g EEG 2012 oder eine Flexibilitätsprämie nach § 33i EEG, stellt diese Zahlung einen echten, nicht steuerbaren Zuschuss dar. Für Stromlieferungen vor dem 1.1.2013 beanstandet es die Finanzverwaltung nicht, wenn die Zahlung der Marktprämie bzw. der Flexibilitätsprämie als steuerbare und steuerpflichtige Zahlung von den Vertragsparteien behandelt wird.
Eigennutzung des Stroms
Regelmäßig wird der Betreiber nicht nur Strom produzieren und diesen in das Netz einspeisen, er wird auch Teile des produzierten Stroms selbst für eigene Zwecke verwenden. Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Eigennutzung des Stroms hängt entscheidend von der Inbetriebnahme der Anlage ab:
Inbetriebnahme der Anlage | Folge |
vor dem 1.4.2012 | Vergütung der gesamten verbrauchten Strommenge und Rückkauf des selbst verbrauchten Stroms vom Netzbetreiber |
ab dem 1.4.2012 | Vergütung nur der eingespeisten Strommenge; Besteuerung des selbstverbrauchten Stroms als Eigenverbrauch |
Der Anlagenbetreiber erzielt darüber hinaus ertragsteuerlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 15 EStG, die sowohl der Einkommensteuer als auch grundsätzlich der Gewerbesteuer unterliegen. Die Anschaffungskosten für die Anlage werden dabei linear über 20 Jahre abgeschrieben.
Unter den Voraussetzungen der Vorschrift können auch die Begünstigungen des § 7g EStG (Sonderabschreibungen und Investitionsabzugsbetrag) in Anspruch genommen werden.
Gewinnermittlung
Die ertragsteuerliche Gewinnermittlung wird regelmäßig im Rahmen der sog. Einnahmen-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG erfolgen. Dabei sind die Einnahmen (einschließlich der erhaltenen Umsatzsteuer) den Ausgaben (einschließlich der Abschreibungsbeträge und der gezahlten Umsatzsteuerbeträge) gegenüberzustellen.
Hat der Unternehmer einen Gewinn von mehr als 17.500 EUR erzielt, muss er gegenüber seinem Finanzamt auch die Anlage EÜR (elektronisch) abgeben.
Gewerbesteuerfreibetrag
Gewerbesteuer wird regelmäßig für den Betreiber einer Photovoltaikanlage, der sie auf einem ihm gehörenden Gebäude betreibt, nicht entstehen, da ein Gewerbesteuerfreibetrag von 24.500 EUR gilt. Erst wenn der laufende Gewinn diesen Betrag übersteigt, würde sich eine Gewerbesteuer ergeben.
Ausblick
Die nächste Teil der Serie zur Umsatzsteuer bei Photovoltaikanlagen enthält einen Praxisfall mit Lösung, der demonstriert, wie die umsatz- und ertragsteuerliche Konsequenzen aus dem Betrieb einer vor dem 1.4.2012 errichteten Photovoltaikanlage berechnet werden. Im dritten Serienteil verdeutlicht ein Praxisfall zu einer nach dem 1.4.212 in Betrieb genommenen Photovoltaikanlage die entsprechenden Konsequenzen.
