Zuordnung von gesamtschuldnerisch festgesetzten Vorauszahlungen in Trennungsfolgejahren

Beispiel: A und B wurden nach Trennung im September 2013 im August 2014 geschieden. Mit Abgabe der Einkommensteuerveranlagung 2013 im Oktober 2014, in der A und B noch die Zusammenveranlagung wählten, erfuhr das Finanzamt von der Trennung. Bis zum Zeitpunkt der Kenntniserlangung zahlte A (ohne besondere Tilgungsbestimmung) 4.800 EUUR an Vorauszahlungen für 2014 (10.03., 10.06. und 10.09.), die mit dem Einkommensteuerbescheid 2012 gegenüber den Eheleuten festgesetzt wurden. Bei den Einkommensteuerveranlagungen 2014 (Einzelveranlagung) errechnete das Finanzamt vor Anrechnung der Vorauszahlungen für A eine Steuer von 4.000 EUR und für B eine Steuer von 2.000 EUR.

Der BFH hat in ständiger Rechtsprechung (z. B. Urteil v. 30.09.2008, BStBl. 2009 II S. 38) betont, dass in Ermangelung entgegenstehender ausdrücklicher Absichtsbekundungen das Finanzamt als Zahlungsempfänger, solange die Ehe besteht und die Eheleute nicht dauernd getrennt leben, was nach § 26 Abs. 1 EStG Voraussetzung für die Zusammenveranlagung ist, davon ausgehen kann, dass derjenige Ehegatte, der die Zahlung auf die gemeinsame Steuerschuld bewirkt, mit seiner Zahlung auch die Steuerschuld des anderen mit ihm zusammen veranlagten Ehegatten begleichen will. Ob die Eheleute sich später trennen oder einer der Ehegatten nachträglich die getrennte Veranlagung beantragt, ist für die Beurteilung der Tilgungsabsicht unerheblich, weil es nur darauf ankommt, wie sich die Umstände im Zeitpunkt der Vorauszahlungen darstellen.

Ausgehend von diesen Grundsätzen ist die Finanzverwaltung der Auffassung (BMF v. 14.01.2015, HI7706688), dass es auch in Trennungsfolgejahren für die Zuordnung und Aufteilung der Zahlungen, denen eine an beide Ehegatten als Gesamtschuldner gerichtete Vorauszahlungsfestsetzung zugrunde liegt, ausschließlich darauf ankommt, ob dem Finanzamt zum Zeitpunkt der Zahlung die Trennung oder Scheidung bekannt war. 

Aufgrund des Tenors der BFH-Rechtsprechung konnte man m. E. auch die Auffassung vertreten, dass die aufgestellten Grundsätze des BFH nur dann gelten, solange die Voraussetzungen für eine Ehegattenveranlagung vorliegen. Das FG Baden-Württemberg (Urteil v. 22.04.09, 2 K 567/07, HI2204675) interpretierte die BFH-Rechtsprechung z. B. so, dass nach Scheidung der Ehe davon auszugehen ist, dass der Zahlende im Zweifel nur auf eigene Rechnung zahlen will, und zwar unabhängig von der Frage, ob dem Finanzamt zum Zeitpunkt der Zahlung das Scheitern der Ehe bekannt war. 

Praxishinweis: Der BFH hat aber nun klargestellt (Beschluss v. 13.05.2015, VII R 38/14), dass die Rechtsprechung zur Tilgungsvermutung bei Zahlung eines Ehegatten auf die Gesamtschuld der Ehepartner auch dann gilt, wenn die Ehe zum Zeitpunkt der Zahlung nicht mehr bestand, dies für das Finanzamt aber nicht erkennbar war. Es kommt nicht darauf an, ob zum Zeitpunkt der Zahlung noch die Voraussetzungen für eine Ehegattenveranlagung erfüllt sind. Dies begründet der BFH mit der formellen Bescheidlage. War der Vorauszahlungsbescheid an beide Ehegatten gerichtet, begründet dieser die Gesamtschuldnerschaft  nach § 44 AO. Für das Finanzamt allein maßgebend ist somit der erkennbare Tilgungswille zum Zeitpunkt der Zahlung. Der BFH hat im Zuge dessen darauf hingewiesen, dass der Steuerpflichtige es im Fall einer Scheidung bzw. Trennung selbst in der Hand hat, einen abweichenden Tilgungswillen (vgl. hierzu Top-Thema v. 05.12.2013 - Zuordnung und Erstattungsberechtigung von Vorauszahlungen bei Zusammenveranlagung/Gestaltungstipps und Besonderheiten) deutlich zu machen. 

Folge: Die Zuordnung der Vorauszahlungen ist genauso wie bei einer (ab 2013) Einzelveranlagung von Ehegatten vorzunehmen (vgl. hierzu Top-Thema v. 12.12.2013 - Zuordnung von Vorauszahlungen bei getrennter Veranlagung/Einzelveranlagung). Für den Fall eines Erstattungsüberhangs (Vorauszahlungen übersteigen die festzusetzenden Steuern beider Ehegatten) ist der übersteigende Betrag hälftig zuzuordnen (BFH, Urteil v. 22.03.2011, VII R 42/10, HI2690979). Beim – wie hier - Nachzahlungsüberhang hatte der BFH geäußert, dass eine Zurechnung im Verhältnis der jeweiligen Steuerschuld der Ehegatten in Betracht kommen könnte. Er hat aber jetzt zu verstehen gegeben (Beschluss v. 13.05.2015, VII R 41/14, HI8388278), dass unter Berücksichtigung eines stetigen Steueraufkommens grundsätzlich kein Grund besteht, von der früheren Rechtsprechung (generell hälftige Aufteilung der Vorauszahlungen) abzuweichen. Nur soweit diese Aufteilung zu einem Erstattungsanspruch eines Ehegatten führt, während der andere Ehegatte eine Abschlusszahlung zu leisten hätte, sind die Vorauszahlungen abweichend von der bei Ehegatten üblichen Aufteilung nach Köpfen diesem anderen Ehegatten zuzurechnen (entspricht auch der Auffassung der Finanzverwaltung (BMF v. 14.01.2015, HI7706688).

Daher sind den einzelveranlagten A und B die Vorauszahlungen wie folgt zuzurechnen:

A :Steuer 4.000 EUR ./. 50 % der Vorauszahlungen 2.400 EUR + Übertrag von B 400 EUR =

Nachzahlung A 1.200 EUR

B: Steuer 2.000 EUR ./. 50% der Vorauszahlungen 2.400 EUR, höchstens 2.000 EUR = 0 EUR