Bilanzierung bei Abkehr von Going Concern

In seiner Neufassung der Stellungnahme zur Rechnungslegung des IDW RS HFA 17 vom 8.9.2016 stellt das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) klar, welche Folgen sich für den handelsrechtlichen Jahresabschluss bei einer Abkehr von der Going-Concern-Prämisse ergeben.

Praxishinweis: Bei Nichtfortführung Auswirkungen auf den handelsrechtlichen Abschluss prüfen

Sofern bei einem Unternehmen nicht mehr von der Fortführung des Unternehmens ausgegangen werden kann, ergeben sich verschiedene Auswirkungen auf den handelsrechtlichen Jahresabschluss. Betroffene Unternehmen sollten deshalb in jedem Fall prüfen, ob die im Standard genannten Fälle im Einzelfall einschlägig sind. Der neue Standard, der den Vorgängerstandard vom 10.6.2011 ändert, berücksichtigt insbesondere die Änderung der handelsrechtlichen Bestimmungen der letzten Jahre.

Rechtslage: Grundsätzlich ist von Fortführung auszugehen

Grundsätzlich ist bei der Aufstellung eines Jahresabschlusses gemäß § 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB von der Fortführung des Unternehmens auszugehen, wenn nicht tatsächliche oder rechtliche Gegebenheiten dem entgegenstehen. Diese Annahme wird auch als Going-Concern-Prämisse bezeichnet. Diese Annahme hat Auswirkungen auf den Bilanzansatz, den Ausweis und die Bewertung von Vermögensgegenständen, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten sowie für die Angaben im Anhang zum Jahresabschluss, so ein solcher zu erstellen ist. Dementsprechend andere Grundsätze gelten, wenn im Einzelfall nicht mehr von einer Fortführung ausgegangen werden kann. Dies kann etwa bei einer Insolvenz der Fall sein oder aber insbesondere bei einem Unternehmen in Abwicklung. Der Grund für die abweichende Bilanzierung bei einer Abkehr von der Going-Concern-Prämisse ist in der anderen Zielrichtung der Rechnungslegung in diesen Fällen zu sehen. Ist es bei einem „lebenden“ Unternehmen primär das Ziel einen periodengerechten Gewinn zu ermitteln, liegt in den anderen Fällen der Schwerpunkt auf der zutreffenden Ermittlung des Reinvermögens eines Unternehmens.

Inhalt des Standards: Bei Abkehr von Going-Concern-Prämisse zu beachten

Die wesentlichen Aussagen des IDW RS HFA 17 lassen sich wie folgt zusammenfassen:

• Der Ansatz eines selbst geschaffenen Firmenwerts ist auch bei Wegfall der Going-Concern Prämisse ausgeschlossen.
• Der Ansatz eines Rechnungsabgrenzungspostens im Fall des Wegfalls der Fortführungsannahme setzt voraus, dass der Vertrag, der der Abgrenzung zugrunde liegt, trotz der beabsichtigten Einstellung erfüllt wird; ansonsten muss der Abgrenzungsposten aufgelöst werden. Bei einem aktivierten Disagio ist zu prüfen, ob die korrespondierende Verbindlichkeit vorzeitig zurückgezahlt wird.
• Die Ausführungen zum Sonderposten mit Rücklageanteil sind gegenüber der Vorversion des Standards entfallen, da es einen solchen in der handelsrechtlichen Rechnungslegung seit dem BilMoG nicht mehr gibt.
• Zentrale Bedeutung im Fall des Wegfalls der Fortführungsannahme kommt der zutreffenden Bildung von Rückstellungen zu. Hierbei sind insbesondere die Verbindlichkeiten zu berücksichtigen, die sich voraussichtlich aus der Einstellung des Geschäftsbetriebes ergeben. Dies können zumal Vertragsstrafen sein, Abfindungen für die Mitarbeiter, Rückbauverpflichtungen und solche zur Beseitigung von Altlasten. Keine Rückstellung ist zu bilden für die künftige Vergütung des Insolvenzverwalters. Pensionsverpflichtungen sind hingegen nunmehr in vollem Umfang zu berücksichtigen.
• Der Ansatz latenter Steuern ist besonders sorgfältig zu prüfen. Dies gilt auch für kleine Gesellschaften im Sinne von § 267 HGB.
• Gesellschafterdarlehen sind weiterhin zu passivieren, obwohl sie nach § 39 Abs. 1 Nr. 5 InsO stets nachrangig sind.
• Die Bewertung von Vermögensgegenständen richtet sich nunmehr im Wesentlichen nach den Verhältnissen am Absatzmarkt. Schulden sind weiterhin grundsätzlich mit dem Erfüllungsbetrag anzusetzen. Da das Vorsichtsprinzip allerdings weiterhin gilt, sind die Zeitwerte der Vermögensgegenstände allerdings nur insofern zu berücksichtigen, als sie die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht überschreiten. Weiterhin gilt der Grundsatz der Einzelbewertung der Vermögensgegenstände fort.
• Der Wegfall der Fortführungsannahme ist ein begründeter Ausnahmefall, der eine Abweichung von den Grundsätzen der Ansatz- und Bewertungsstetigkeit rechtfertigt. Eine planmäßige Abschreibung von Vermögensgegenständen des Sachanlagevermögens und von immateriellen Vermögensgegenständen kommt nur dann in Betracht, wenn sie voraussichtlich über einen längeren Zeitraum genutzt werden. Außerplanmäßige Abschreibungen sind im Anlagespiegel gesondert auszuweisen.
• Der Ausweis von Vermögensgegenständen bleibt grundsätzlich unverändert.
• Anhang und Lagebericht sind in den gesetzlich vorgeschriebenen Fällen weiterhin aufzustellen. Besonderheiten, die sich aus dem Wegfall der Fortführungsannahme ergeben, sind kenntlich zu machen.